Применение одновременно упрощенной системы налогообложения и ЕНВД

С 2004 г. действует норма пункта 4 статьи 346.12 НК РФ, согласно которой организации и индивидуальные предприниматели вправе применять УСН и ЕНВД одновременно:

«Организации и индивидуальные предприниматели, переведенные в соответствии с главой 26.3 настоящего Кодекса на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности по одному или нескольким видам предпринимательской деятельности, вправе применять упрощенную систему налогообложения в отношении иных осуществляемых ими видов предпринимательской деятельности. При этом ограничения по размеру дохода от реализации, численности работников и стоимости основных средств и нематериальных активов, установленные настоящей главой, по отношению к таким организациям и индивидуальным предпринимателям определяются исходя из всех осуществляемых ими видов деятельности».

Напомним, что до вступления в силу Федерального закона от 7 июля 2003 года №117-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации» организации и индивидуальные предприниматели, переведенные на систему налогообложения в виде единого налога в соответствии с главой 26.3 НК РФ не вправе были применять упрощенную систему налогообложения.

Хотя, по мнению некоторых арбитражных судов, одновременное применение УСН и ЕНВД по различным видам деятельности не противоречит нормам налогового законодательства (смотрите постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22 мая 2003 г. по делу №А10-333/03-3-Ф02-1458/03-С1), большинство арбитражных судов до 1 января 2004 г. считало невозможным такое совмещение (смотрите постановления ФАС Волго-Вятского округа от 17 марта 2004 г. по делу №А17-1699/5, Восточно-Сибирского округа от 16 июля 2003 г. по делу №А78-288/03-С2-12/18-Ф02-2146/03-С1).

Поскольку с 1 января 2004 г. такая возможность налогоплательщику предоставлена, ведение раздельного учета необходимо продолжать при совмещении как ЕНВД с общим режимом, так и ЕНВД с УСН. Предпринимателям необходимо следить за тем, чтобы доход налогоплательщика по всем видам деятельности не превысил установленный годовой предел, т.е. 20 млн руб., а остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов не превышала 100 млн руб. При этом согласно письму МНС России от 10 сентября 2004 года №22-1-15/1522 «Об упрощенной системе налогообложения» доходы, облагаемые ЕНВД, в расчет лимита по УСН не включаются. То есть, если налогоплательщик применяет одновременно УСН и ЕНВД, то в состав доходов и расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по единому налогу при УСН, не включаются доходы и расходы, относящиеся к видам предпринимательской деятельности, облагаемым единым налогом.

В письме Минфина России от 27 декабря 2004 года №03-03-02-02/19 указано, что если налогоплательщики применяют одновременно УСН и систему налогообложения в виде ЕНВД, то ограничения по размеру дохода налогоплательщика или остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов, а также ограничения по средней численности работников за налоговый (отчетный) период, установленные главой 26.2 НК РФ, применяются в отношении к таких налогоплательщиков, исходя из всех осуществляемых ими видов деятельности по совокупности показателей, относящихся к УСН и ЕНВД.

В случае применения одновременно системы налогообложения в виде ЕНВД и УСН налогоплательщику следует в полном объеме вести бухгалтерский учет, поскольку Закон о бухгалтерском учете и главой 26.3 НК РФ не предусмотрено освобождение от ведения бухгалтерского учета для ЕНВД (смотрите также письмо Минфина России от 20 октября 2006 года. №03-11-04/3/465, письмо Минфина РФ от 31 октября 2006 года №03-04-10/17).

Организация, перешедшая на УСН, является единственной категорией налогоплательщиков, которым разрешено не вести бухгалтерский учет, за исключением тех показателей деятельности, которые необходимы для исчисления критериев применения УСН (основные средства и нематериальные активы учитываются в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете). Это установлено пунктом 3 статьи 4 Закона о бухгалтерском учете. В то же время для плательщиков ЕНВД законодательством не предусмотрено аналогичное освобождение от ведения бухгалтерского учета. Поэтому организации, переведенные по какому-либо виду деятельности на уплату ЕНВД, должны вести бухгалтерский учет.

Следует отметить, что пункт 2 статьи 1 Закона о бухгалтерском учете не содержит требования от о ведении предпринимателем бухгалтерского учета. Согласно пункту 3 статьи 4 данного Закона индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном главой 26.2 НК РФ. С 2006 г. действует приказ Минфина России от 30 декабря 2005 года №167н «Об утверждении формы книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, и Порядка ее заполнения». В соответствии с пунктом 2 статьи 4 Закона о бухгалтерском учете граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном налоговым законодательством. Для предпринимателей в настоящее время действует Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденный приказом Минфина России №86н, МНС России №БГ-3-04/430 от 13 августа 2002 г. Однако, как следует из пункта 3 указанного документа, этот Порядок не распространяется на доходы индивидуальных предпринимателей, по которым уплачивается, в частности ЕНВД, и применяется УСН. Кроме того, на индивидуальных предпринимателей, являющихся плательщиками ЕНВД, вообще не распространяется законодательно установленная обязанность по ведению какого-либо учета своих доходов и расходов. В то же время согласно пункту 7 статьи 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иным режимом налогообложения, в частности упрощенной системой налогообложения. Поэтому они обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

Напоминаем, что при применении одновременно ЕНВД и УСН субъекты хозяйственной деятельности обязаны вести раздельный учет доходов и расходов.

Более подробно с вопросами, касающихся применения различных режимов налогообложения субъектами малого предпринимательства, формы и порядок представления бухгалтерской, налоговой и статистической отчетности, порядка государственной регистрации хозяйствующих субъектов, Вы можете ознакомиться в книге авторов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Деятельность субъектов малого предпринимательства».

Данный материал подготовлен группой консультантов-методологов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит»