Учетная политика для целей налогообложения

     Для удобства практического применения элементы учетной политики вцелях налогообложения по налогу на прибыль обобщены в таблице "Элементыметодики учетной политики для целей налогообложения по налогу наприбыль", а по НДС обобщены в таблице "Элементы методики учетной политикидля целей налогообложения по НДС".
     При этом приведены варианты, предусмотренные Налоговым кодексом до ипосле изменений, внесенных Законом N 57-ФЗ.

     Удивив налогоплательщиков определениями основных средств инематериальных активов, применяемых для целей налогообложения прибыли,законодатель тем не менее не устанавливает целый ряд понятий (вчастности, таких, как инвентарный объект основных средств). С однойстороны, очевидно, что необходимости в дублировании понятийбухгалтерского законодательства нет, но с другой - с учетом приведенных вглаве 25 НК РФ определений внеоборотных активов очевидна некотораянепоследовательность законодателя.
     Согласно п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и терминыгражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ,используемые в Налоговом кодексе РФ, применяются в том значении, в какомони используются в этих отраслях законодательства, если иное непредусмотрено НК РФ.
     Так называемые белые пятна налогового законодательства, появившиесяв результате непроработанности норм главы 25 НК РФ, можно разделить натри группы:
     - понятия, без определения которых невозможно формирование налоговойбазы (инвентарный объект основных средств, нематериальных активов,единица учета материально-производственных запасов и т. д.);
     - хозяйственные операции, имеющие место на практике, но непредусмотренные положениями главы 25 НК РФ;
     - методы налогового учета, конкретный порядок применения которыхглава 25 НК РФ не устанавливает.
     Понятия, отсутствующие в главе 25 НК РФ, без определения которыхневозможно формирование налоговой базы
     Как уже отмечалось выше, исходя из положений ст. 11 НК РФ приопределении не установленных налоговым законодательством понятий следуетобращаться к нормам других отраслей права, в частности к нормамбухгалтерского законодательства. Например, при определении единицы учетаосновных средств - инвентарного объекта - необходимо обратиться к ПБУ6/01 "Учет основных средств".
     В соответствии с п. 6 ПБУ 6/01 инвентарным объектом основных средствявляется:
     * объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или
     * отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный длявыполнения определенных самостоятельных функций, или
     * обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов,представляющих собой единое целое, и предназначенный для выполненияопределенной работы. Комплекс конструктивно-сочлененных предметов - этоодин или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общиеприспособления и принадлежности, общее управление, смонтированных наодном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предметможет выполнять свои функции только в составе комплекса, а несамостоятельно.
     При наличии у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срокполезного использования, каждая такая часть учитывается каксамостоятельный инвентарный объект.
     Это определение дает достаточно широкие возможности для формированиясостава инвентарных объектов, наиболее полно удовлетворяющего потребностиорганизации.
     Хозяйственные операции, имеющие место на практике, но непредусмотренные положениями главы 25 НК РФ
     Примером хозяйственных операций, имеющих место на практике, но прямоне предусмотренных положениями главы 25 НК РФ, являются случаипоступления амортизируемого имущества по договору мены либо в качествевклада учредителей (участников) в уставный (складочный) капитал.
     Такой вывод можно сделать, в частности, исходя из ст. 257 НК РФ,устанавливающей порядок определения первоначальной стоимостиамортизируемого основного средства. "Первоначальная стоимость основногосредства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случаеесли основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - каксумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8статьи 250 настоящего Кодекса), сооружение, изготовление, доставку идоведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, заисключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составерасходов в соответствии с настоящим Кодексом".
     Оценка объектов основных средств, поступивших в обмен на другоеимущество
     В соответствии с п. 11 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" подпервоначальной стоимостью основных средств, полученных по договорам,предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежнымисредствами, признается "стоимость ценностей, переданных или подлежащихпередаче организацией". Последняя устанавливается исходя из цены, покоторой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяетстоимость аналогичных ценностей.
     При невозможности установить стоимость ценностей, переданных илиподлежащих передаче организацией, стоимость основных средств, полученныхорганизацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств(оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости, покоторой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объектыосновных средств.
     Таким образом, в отличие от ПБУ 6/97, утратившего силу, начиная сотчетности за 2001 год ПБУ 6/01 содержит норму, регулирующую порядокопределения первоначальной стоимости основных средств при невозможностиустановить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передачеорганизацией.
     Обращаем внимание! ПБУ 6/01 регулирует порядок включения впервоначальную стоимость объекта основных средств дополнительных затрат,связанных с приобретением.
     Пункт 12 ПБУ 6/01 позволяет все фактические затраты на доставкуобъектов и приведение их в состояние, пригодное для использования,включать в первоначальную стоимость основных средств.
     ПБУ 6/01 предусматривает определение первоначальной стоимостиобъекта основных средств, полученного в результате обмена, по стоимостипереданных или подлежащих передаче ценностей. В случае невозможностиустановить стоимость последних стоимость объектов основных средствопределяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствахприобретаются аналогичные объекты основных средств.
     В настоящее время на основании положений российских нормативныхактов нельзя говорить о возможности однозначной оценки основных средств,приобретенных в обмен на другое имущество.
     Обращается внимание на противоречие порядка оценки, установленногоПБУ 6/01, нормам Федерального закона N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", всоответствии со ст. 11 которого "оценка имущества, приобретенного заплату, осуществляется путем суммирования фактически произведенныхрасходов на его покупкуЕ". Исходя из этого при оплате имуществанеденежными средствами, в частности другим имуществом, оценка последнегоопределяется фактически произведенными затратами на приобретениевыбывающего имущества.
     Норма ПБУ 6/01 приближает порядок определения первоначальнойстоимости основных средств к норме ПБУ 10/99 "Расходы организации",введенного в действие с 2000 года. Вместе с тем следует заметить, что вп. 6.3 ПБУ 10/99 говорится об определении величины расхода, то естьстоимости выбывающих неденежных активов. Порядок определения величиныпоступлений по договорам, предусматривающим исполнение обязательствнеденежными средствами, установлен п. 6.3 ПБУ 9/99 "Доходы организации",в соответствии с которым она должна определяться по стоимости полученныхнеденежных активов. Как видно, оценка, проведенная по правилам,установленным ПБУ 10/99 и ПБУ 6/01, с одной стороны, а также ПБУ 9/99, сдругой стороны, может быть разной.
     Оценка объектов основных средств, поступивших в качестве вкладаучредителей (участников) в уставный (складочный) капитал
     Пунктом 9 ПБУ 6/01 предусмотрено, что "первоначальной стоимостьюосновных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капиталорганизации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями(участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательствомРоссийской Федерации".
     При определении первоначальной стоимости основных средств, внесенныхв счет вклада в уставный (складочный) капитал, следует иметь в виду, чтоговорится в п. 3 ст. 34 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N208-ФЗ "Об акционерных обществах":
     "Денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций при учрежденииобщества, производится по соглашению между учредителями.
     При оплате дополнительных акций и иных ценных бумаг обществанеденежными средствами денежная оценка имущества, вносимого в оплатуакций и иных ценных бумаг, производится советом директоров(наблюдательным советом) общества в порядке, предусмотренном ст. 77настоящего Федерального закона.
     Если номинальная стоимость приобретаемых таким способом акций и иныхценных бумаг общества составляет более двухсот установленных федеральнымзаконом минимальных размеров оплаты труда, то необходима денежная оценканезависимым оценщиком (аудитором) имущества, вносимого в оплату акций ииных ценных бумаг общества. Устав общества может содержать ограничения навиды имущества, которым могут быть оплачены акции и иные ценные бумагиобщества".
     Пункт 2 ст. 15 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Обобществах с ограниченной ответственностью" предусматривает следующее.
     "Денежная оценка неденежных вкладов в уставный капитал общества,вносимых участниками общества и принимаемыми в общество третьими лицами,утверждается решением общего собрания участников общества, принимаемымвсеми участниками общества единогласно.
     Если номинальная стоимость (увеличение номинальной стоимости) долиучастника общества в уставном капитале общества, оплачиваемой неденежнымвкладом, составляет более двухсот минимальных размеров оплаты труда,установленных федеральным законом на дату представления документов длягосударственной регистрации общества или соответствующих изменений вуставе общества, такой вклад должен оцениваться независимым оценщиком.Номинальная стоимость (увеличение номинальной стоимости) доли участникаобщества, оплачиваемой таким неденежным вкладом, не может превышать суммуоценки указанного вклада, определенную независимым оценщиком.
     Уставом общества могут быть установлены виды имущества, которое неможет быть вкладом в уставный капитал общества".
     Следовательно, если стоимость неденежного вклада в уставный капиталАО и ООО составляет более 200 минимальных размеров оплаты труда, такойвклад должен оцениваться независимым оценщиком.
     Пункт 12 ПБУ 6/01 содержит императивную норму, на основании которойфактические затраты организации на доставку объектов и приведение их всостояние, пригодное для использования, включаются в первоначальнуюстоимость основных средств, полученных в том числе в качестве вклада вуставный капитал.
     Отметим, что в данном случае первоначальная стоимость объектаосновных средств не будет соответствовать согласованной учредителями(участниками) денежной оценке объектов, полученных в счет вклада вуставный (складочный) капитал (имеется в виду применение не совсемкорректной терминологии в п. 9 и 12 ПБУ 6/01).
     Более подробно порядок оценки объектов основных средств приразличных способах поступления объектов описан в книге "Бухгалтерскийучет основных средств" под редакцией С. А. Николаевой (издательство"Аналитика-Пресс", М., 2001).
     Методы налогового учета, конкретный порядок применения которых глава25 НК РФ не устанавливает
     В качестве способов оценки активов организации в налоговомзаконодательстве указаны методы, установленные законодательством побухгалтерскому учету.
     В частности, в соответствии с п. 8 ст. 254 НК РФ при определенииразмера материальных расходов при списании сырья и материалов,используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ,оказании услуг), в соответствии с принятой организацией учетной политикойдля целей налогообложения применяется один из следующих методов оценкиуказанного сырья и материалов:
     * по стоимости единицы запасов;
     * по средней стоимости;
     * по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
     * по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).
     Согласно положениям подп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализациипокупных товаров - по стоимости приобретения данных товаров, определяемуюв соответствии с принятой организацией учетной политикой для целейналогообложения одним из следующих методов оценки покупных товаров:
     * по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);
     * по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО);
     * по средней стоимости;
     * по стоимости единицы товара.
     Однако порядок применения указанных способов при оценке активовналоговым законодательством не предусматривается. В этом случае придетсяобращаться к нормам бухгалтерского учета.

     По ряду вопросов налоговое законодательство устанавливает толькообщие нормы, но не содержит конкретных способов их реализации.
     В качестве примеров можно привести порядок организации раздельногоучета затрат у предприятия, имеющего одновременно облагаемые инеоблагаемые НДС обороты, в частности порядок расчета НДС по материальнымресурсам, подлежащего списанию с кредита счета 19 "НДС по приобретеннымценностям" в дебет счета 68 "Расчеты с бюджетом" при отгрузке продукциина экспорт и внутренний рынок.
     Согласно п. 2 ст. 5, прекратившего с 2001 г. действие в основнойсвоей части Закона РФ от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге надобавленную стоимость", предприятия, реализующие товары (работы, услуги),как освобождаемые от НДС, так и облагаемые этим налогом, имели право наполучение льгот только при наличии раздельного учета затрат попроизводству и реализации таких товаров (работ, услуг).
     Требование налогового законодательства обязательного веденияраздельного учета в определенных случаях сформулировано и в новых главахНалогового кодекса РФ, относящихся к НДС и акцизам.
     В пункте 4 ст. 149 главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФговорится: "В случае, если налогоплательщиком осуществляются операции,подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению(освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями настоящейстатьи, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций".
     Когда речь идет о налогообложении по разным ставкам (ст. 154-159,162 НК РФ), то ст. 166 НК РФ устанавливает следующий порядок исчисленияНДС: "Есумма налога при определении налоговой базы в соответствии со ст.154-159 и 162 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующаяналоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете -как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов,исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентныедоли соответствующих налоговых баз".
     Раздельный учет предлагается вести и при реализации подакцизныхтоваров при использовании разных налоговых ставок (ст. 190 и 194 НК РФ).
     Если налогоплательщик не ведет раздельного учета, предусмотренногоп. 1 ст. 190 НК РФ, то "определяется единая налоговая база по всемоперациям реализации (передачи) подакцизных товаров".
     Ни в одном нормативном акте действующего налогового законодательствапорядок ведения раздельного учета ни в случае обложения НДС, ни в случаевзимания акцизов не установлен. Не предусмотрен он и в случае взиманиядругих налогов, где требование ведения раздельного учета также имеетместо. В связи с этим организации самостоятельно устанавливают порядокведения такого учета, а также соответствующие ему расчеты по налогам(способы формирования налоговой базы), не противоречащие нормамзаконодательства о конкретном налоге. Эти нормы обосновываются приформировании учетной политики организации для целей налогообложения.

     В качестве примера приведем налоговый учет расходов, связанных сгосударственной регистрацией прав на недвижимое имущество.
     Согласно ст. 257 НК РФ "Первоначальная стоимость основного средстваопределяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае еслиосновное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма,в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250настоящего Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение досостояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением суммналогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов всоответствии с настоящим Кодексом".
     В то же время в соответствии с подп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ плата зарегистрацию сделок с недвижимым имуществом включается в состав прочихрасходов.
     Таким образом, исходя из положений главы 25 НК РФ в отношениирасходов, связанных с государственной регистрацией прав на недвижимоеимущество, существует два варианта налогового учета: плата за регистрациюсделок с недвижимым имуществом включается:
     * в состав прочих расходов;
     * в первоначальную стоимость объекта основных средств.
     Исходя из приведенных норм также можно сделать вывод, что порядокучета платы за регистрацию сделок с недвижимым имуществом зависит отмомента формирования первоначальной стоимости объекта основных средств.Таким образом, предусматривается ситуация, когда на момент признания вкачестве расхода платы за регистрацию формирование первоначальнойстоимости объекта уже завершено, соответственно данные расходы следуетучитывать в составе прочих расходов.
     Очевидно, что с точки зрения налогоплательщика более предпочтителенпервый вариант, с точки зрения налоговых органов - второй. Во избежаниеналоговых рисков рекомендуем налогоплательщикам закрепить свою позицию вучетной политике для целей налогообложения.

     Напомним, что к организационно-техническим способам веденияналогового учета <*> относятся способы организации технологическогопроцесса ведения налогового учета, которые устанавливают:

 ------------------------

     <*> Подробно о налоговом учете, моделях взаимодействиябухгалтерского и налогового учета см. в книге "Налоговый учет в 2002году: учетная политика для целей налогообложения"/Под ред. НиколаевойС.А. Изд. 3-е, переработанное и дополненное. М.: Ан-Пресс, 2002 г.

     - организацию работы бухгалтерской службы в части налогового учета(или налоговой службы и порядок ее взаимодействия с бухгалтерскойслужбой);
     - состав, форму и способы формирования аналитических регистровналогового учета;
     - организацию документооборота, порядок хранения документовналоговой отчетности и регистров налогового учета.

     Порядок оформления и применения учетной политики для целейналогообложения указывается в ст. 167 главы 21 "Налог на добавленнуюстоимость" Налогового кодекса РФ.
     В соответствии с п. 12 ст. 167 НК РФ принятая организацией учетнаяполитика для целей налогообложения утверждается соответствующимиприказами, распоряжениями руководителя организации и применяется с 1января соответствующего года. Учетная политика для целей налогообложения,принятая организацией, является обязательной для всех ее обособленныхподразделений.
     С введением главы 25 НК РФ появляются новые нормы, касающиесяпорядка формирования учетной политики для целей налогообложения.
     Статья 313 НК РФ устанавливает, что система налогового учетаорганизуется налогоплательщиком самостоятельно исходя из принципапоследовательности применения норм и правил налогового учета, то естьприменяется последовательно от одного налогового периода к другому.
     Порядок ведения налогового учета, как уже было отмечено выше,устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целейналогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением)руководителя.
     Кроме того, ст. 313 Налогового кодекса РФ определяет порядокизменения учетной политики для целей налогообложения.
     Согласно ст. 313 НК РФ изменение порядка учета отдельныххозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения можетосуществляться в случаях изменения:
     * законодательства;
     * применяемых методов учета.
     При этом решения о любых изменениях должны отражаться в учетнойполитике для целей налогообложения и применяться с начала новогоналогового периода.
     Обращаем внимание! Случаи, когда может быть изменена учетнаяполитика для целей бухгалтерского учета, предусмотренныезаконодательством по бухгалтерскому учету, отличаются от случаев,предусмотренных НК РФ.
     Напомним, что в соответствии с п. 4 ст. 6 Закона "О бухгалтерскомучете" изменение учетной политики может производиться в случаях:
     - изменения законодательства РФ или нормативных актов органов,осуществляющих регулирование бухгалтерского учета;
     - разработки организацией новых способов ведения бухгалтерскогоучета;
     - существенного изменения условий ее деятельности.
     Причем изменение учетной политики для целей бухгалтерского учетадолжно быть обоснованным (п. 17 Положения по бухгалтерскому учету 1/98"Учетная политика организации"). Налоговое же законодательство не требуетобоснования изменения учетной политики для целей налогообложения. Крометого, изменения в последнюю можно вносить только раз в год.
     Статьей 313 НК РФ установлена также возможность внесения дополненийв учетную политику для целей налогообложения, если налогоплательщик началосуществлять новые виды деятельности. Он обязан определить и отразить вданной учетной политике принципы и порядок отражения этих видовдеятельности для целей налогообложения.
     По всей видимости, внесение дополнений должно осуществляться по меревозникновения новых видов деятельности.
     Следует отметить, что не совсем понятно, что понимается подпринципами отражения видов деятельности для целей налогообложения. Понашему мнению, формулировки этих принципов должны быть более четкими.
     Приведем некоторые рекомендации по оформлению, дополнению иизменению учетной политики организаций для целей налогообложения.
     При формировании учетной политики для целей налогообложения поконкретному вопросу ведения налогового учета осуществляется выбор одногоспособа из нескольких, допускаемых законодательством. При этом не нужновключать в учетную политику для целей налогообложения нормы, единые длявсех налогоплательщиков. В учетной политике должны содержаться только теспособы налогового учета, по которым необходимо сделать выбор либокоторые необходимо сформировать самостоятельно.
     Кроме того, желательно в учетной политике для целей налогообложенияприводить нормативное обоснование, то есть указывать норму налоговогозаконодательства, на основании которой принято то или иное положение.
     По способам формирования налоговой базы, не предусмотреннымналоговым законодательством, и способам формирования налоговой базы,вариантность которых обусловлена противоречивостью налоговогозаконодательства, утвержденные приказом по учетной политике нормы вобязательном порядке должны сопровождаться аргументированнымобоснованием, которое может приводиться в специальных приложениях.
     Рекомендуем отражать в учетной политике для целей налогообложенияспособы формирования налоговой базы только по тем хозяйственным операцияморганизации, которые имеются у нее на момент окончания предыдущегоналогового периода. Не стоит включать в налоговую учетную политикуспособы налогового учета объектов, которые отсутствуют в организации. Привозникновении новых фактов хозяйственной деятельности, по которымвозникает необходимость отражения порядка их учета в учетной политике дляцелей налогообложения, следует оформить дополнение к учетной политике.
     Ниже приведен пример упрощенного приказа по учетной политике дляцелей налогообложения, в котором отражены как минимум вариантные способыформирования налоговой базы, предусмотренные налоговым законодательством.

Общество с ограниченной ответственностью "МИР"

     В соответствии с положениями Налогового кодекса РФ в целяхсоблюдения в организации в течение отчетного (налогового) периода единойполитики (методики) учета для целей налогообложения хозяйственныхопераций

     Приказываю:
     1. Установить, что налоговый учет осуществляется __________(выбрать: - бухгалтерской службой (соответствующим отделом бухгалтерскойслужбы) организации; - налоговой службой организации).
     2. Применять для подтверждения данных налогового учета:
     - первичные учетные документы (включая бухгалтерскую справку),оформленные в соответствии с законодательством РФ и перечнем применяемыхв организации форм первичных учетных документов (Приложение N__ кнастоящему приказу);
     - аналитические регистры налогового учета в соответствии сприлагаемым перечнем (Приложение N___ к настоящему приказу).
     3. Установить дату возникновения обязанности по уплате налога надобавленную стоимость в соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ и налога напользователей автомобильных дорог в соответствии с п. 27 Инструкции МНСРФ от 4 апреля 2000 г. N 59 по мере поступления денежных средств.
     4. Применять метод начисления для доходов и расходов в целяхисчисления налога на прибыль в соответствии со ст. 271 и 272 НК РФ.
     5. Применять метод оценки по средней стоимости при определенииразмера материальных расходов при списании сырья и материалов,используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ,оказании услуг) для всех видов (групп) сырья и материалов.
     6. Начисление амортизации по амортизируемому имуществу производитьлинейным методом в порядке, установленном ст. 259 НК РФ.
     7. В отношении группы основных средств, используемых для работы вусловиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, к основной нормеамортизации применять коэффициент 2. Перечень таких основных средствприведен в Приложении N____ к настоящему приказу.
     8. По амортизируемым основным средствам, являющимся предметомдоговора финансовой аренды (договора лизинга), к основной нормеамортизации применять специальный коэффициент не выше 3 в соответствии сусловиями договоров.
     9. При определении нормы амортизации по приобретенным объектамосновных средств, бывшим в употреблении, устанавливать срок их полезногоиспользования с учетом количества лет (месяцев) эксплуатации данногоимущества предыдущими собственниками.
     10. Организация создает резервы по сомнительным долгам всоответствии со ст. 266 НК РФ.
     11. Организация создает резерв по гарантийному ремонту игарантийному обслуживанию в соответствии с порядком, установленным ст.267 НК РФ.
     12. Стоимость реализованных покупных товаров оценивать по стоимостипервых по времени приобретения (ФИФО).
     13. При реализации или ином выбытии ценных бумаг оценку стоимостивыбывших ценных бумаг определять по стоимости первых по времениприобретений (ФИФО).
     14. Уплату авансовых платежей по налогу на прибыль производитьисходя из одной трети фактически уплаченного квартального авансовогоплатежа за квартал, предшествующий кварталу, в котором производитсяуплата ежемесячных авансовых платежей.

Источник : АКДИ