"Бархатная" революция в бухгалтерском учете

И. КИРЮШИНА

     Реформы в бухгалтерском учете, о которых так много и давно говорят,продолжаются. Теперь у Минфина руки дошли до корректировок практическивсех Положений по бухгалтерскому учету. Как учесть эти изменения присоставлении годовой отчетности?
     Минфин России Приказами от 18.09.2006 N 115н и 116н внес изменения внормативно-правовые акты по бухгалтерскому учету. Если эти изменениясравнить с пожаром, то он имел огромную площадь "возгорания", но не оченьбольшую интенсивность.
     "Пламенем" поправок оказались охвачены десятки документов:практически все Положения по бухгалтерскому учету, Инструкция поприменению Плана счетов бухгалтерского учета, некоторые формыбухгалтерской отчетности, утвержденные Приказом Минфина России от22.07.2003 N 67н.
     И все из-за нескольких неосторожно брошенных спичек. Что жепроизошло?
     На самом деле не все так страшно.
     Во-первых, в бухучете решено отказаться от деления доходов(расходов) на операционные и внереализационные. Теперь они объединены водну группу, которая называется "прочие доходы (расходы)". Такое решениепредставляется вполне логичным, поскольку и операционные, ивнереализационные доходы (расходы) учитывались на одном и том же счете 91"Прочие доходы и расходы" (Инструкция по применению Плана счетовбухгалтерского учета). И в дальнейшем этот порядок не изменится: прочиедоходы и расходы будут отражаться на счете 91.
     В силу того что состав операционных и внереализационных доходов(расходов) обширен и разнообразен, эти термины употребляются в различныхнормативно-правовых актах по бухгалтерскому учету. Поэтому подобноенововведение потребовало от Минфина тщательной и кропотливой редакторскойработы по замене в этом словосочетании прилагательного "операционные(внереализационные)" на "прочие".
     Так, например, до внесения указанных изменений п. 14 ПБУ 15/01 "Учетзаймов и кредитов и затрат по их обслуживанию" предписывал включатьпроценты по полученным кредитам и займам в состав операционных расходов,за исключением случаев предварительной оплаты материальных ценностей,работ, услуг за счет заемных средств. В новой редакции слово"операционных" заменено на слово "прочих".
     Во-вторых, термин "чрезвычайные доходы и расходы" вообще исключен излексикона бухгалтера. Теперь доходы и расходы, связанные с чрезвычайнымиобстоятельствами хозяйственной деятельности (стихийное бедствие, пожар,авария и т.д.), организация должна учитывать на счете 91 в составе прочихдоходов (расходов), а не на счете 99 "Прибыли и убытки", как раньше (п. 9ПБУ 9/99, п. 13 ПБУ 10/99, Инструкция по применению Плана счетов).
     Изменения, внесенные в ПБУ, сводятся к укрупнению группировокдоходов и расходов и отказу от такого их вида, как "чрезвычайные доходы(расходы)".
     В связи с вышеизложенным возникает следующий вопрос. Когдаорганизация должна начать применять новые правила учета чрезвычайныхрасходов?
     Указанные поправки вступают в силу, начиная с годовой бухгалтерскойотчетности за 2006 г. (п. 2 Приказа N 115н). Получается, что понесенные втечение 2006 г. чрезвычайные расходы организация должна учесть по дебетусчета 91/2 уже при подведении итогов за 2006 г. В том случае, есличрезвычайные обстоятельства произошли в 2006 г. и указанные расходы былиотражены организацией по дебету счета 99, она должна "перекинуть" их насчет 91. Но, на наш взгляд, этого можно не делать, а лишь учестьизменения при составлении годовой отчетности.
     Что нужно предпринять для того, чтобы порядок ведения бухгалтерскогоучета в организации соответствовал изменившимся требованиям?
     Пожалуй, только одно - подкорректировать рабочий план счетов. Еслиорганизация учитывала операционные и внереализационные доходы и расходына разных субсчетах счета 91, то в дальнейшем эти субсчета можно будетзакрыть (при условии, что самой организации не требуется такаядетализация прочих доходов и расходов).
     Поправки в рабочий план счетов оформляются в виде изменений вучетную политику организации. Внести изменения нужно будет приформировании учетной политики на 2007 г.
     Делать это в 2006 г. нет никакой необходимости. Достаточно сложитьсуммы доходов и расходов, учтенные на субсчетах счета 91 и на счете 99 иотразить в отчетности уже как прочие доходы и расходы.
     Вносить изменения в учетную политику 2006 г. не обязательно.Учтенные "по-старому" доходы и расходы можно просто сложить и показать вгодовой отчетности уже исходя из их новой группировки.

     Новая классификация доходов и расходов потребовала корректировки иформ бухгалтерской отчетности.
     До внесения изменений в Отчете о прибылях и убытках доходы и расходыпоказывались с подразделением на обычные, чрезвычайные, прочиеоперационные и внереализационные (пункты 22 и 23 ПБУ 4/99 в старойредакции).
     В отредактированной форме N 2 уже нет показателей "чрезвычайныедоходы" и "чрезвычайные расходы", а показатели "прочие операционныедоходы" и "прочие операционные расходы" именуются теперь как "прочиедоходы" и "прочие расходы".
     Образцы форм Отчета о прибылях и убытках и Приложения кбухгалтерскому балансу (форма N 5), утвержденные Приказом N 67н, такжепретерпели изменения (соответствующие поправки в этот документ внесеныПриказом N 115н).
     Обратите внимание! До внесения изменений форма N 2 непредусматривала строк для отражения чрезвычайных доходов и расходов. Привозникновении таких доходов (расходов) организация должна быласамостоятельно добавить соответствующие строки в Отчет о прибылях иубытках (см. письмо Минфина России от 29.09.2003 N 16-00-17/31).
     В соответствии с п. 4 ПБУ 9/99 и п. 4 ПБУ 10/99 чрезвычайные доходы(расходы) квалифицируются как прочие доходы (расходы). На этом основаниипредставители финансового ведомства в частных разъяснениях предлагалипоказывать их в форме N 2 сразу после показателя "внереализационныерасходы" и учитывать их величину при расчете прибыли (убытка) доналогообложения.
     Подобный порядок отражения чрезвычайных доходов (расходов) в Отчетео прибылях и убытках, на наш взгляд, противоречил порядку их учета насчете 99 "Прибыли и убытки". Поправки, внесенные Приказом N 115н втиповую форму N 2, устранили это противоречие.
     Однако достичь единообразия в составе показателей формы N 2,предусмотренного п. 23 ПБУ 4/99 и рекомендованного Приказом N 67н, так ине удалось. На наш взгляд, при сдаче отчетности за 2006 г. организациицелесообразнее воспользоваться формой Отчета о прибылях и убытках,рекомендованной Приказом N 67н, поскольку она более полно отражаетпроизошедшие изменения.
     Рассмотрим на примере, как должен выглядеть Отчет о прибылях иубытках за 2006 г. в "старом" и "новом" вариантах.

     ПРИМЕР.
     Производственная организация закончила 2006 г. со следующимирезультатами:
     выручка от реализации готовой продукции - 5400 тыс. руб.;
     себестоимость готовой продукции - 4500 тыс. руб.;
     управленческие расходы - 300 тыс. руб.;
     проценты, начисленные и уплаченные по кредиту, - 60 тыс. руб.;
     доходы от реализации основных средств - 30 тыс. руб.;
     стоимость безвозмездно полученного имущества - 80 тыс. руб.;
     штрафы за нарушение условий хозяйственных договоров - 15 тыс. руб.;
     начисленный налог на имущество - 75 тыс. руб.;
     стоимость уничтоженных при пожаре материалов - 200 тыс. руб.;
     расходы на ликвидацию последствий пожара - 50 тыс. руб.;
     сумма постоянного налогового обязательства - 18 тыс. руб.
     По условиям нашего примера:
     прочие операционные доходы - 30 тыс. руб.;
     прочие операционные расходы - 75 тыс. руб.;
     внереализационные доходы - 80 тыс. руб.;
     внереализационные расходы - 15 тыс. руб.;
     чрезвычайные расходы - 250 тыс. руб.
     Текущий налог на прибыль за 2006 г. равен 84 400 руб. (310 000 х х24% + 15 000 - 5000).
     Сумма чистой прибыли за 2006 г. составит 235 600 руб. (310 000 + +15 000 - 5000 - 84 400).
     В форме Отчета о прибылях и убытках, рекомендованной Минфином, нираньше, ни сейчас не предусмотрены строки для отражения чрезвычайныхдоходов и расходов. Однако указать их в форме N 2 нужно. Таковотребование ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации".
     Для этого организация должна добавить в типовую форму Отчетадополнительные строки после строки "Внереализационные расходы". Например,можно добавить строку "Чрезвычайные доходы" и строку "Чрезвычайныерасходы".
     Фрагмент "старой" формы N 2 за 2006 г. будет выглядеть так.

тыс. руб.

     Для того чтобы отразить прочие доходы в "новой" форме N 2,необходимо сложить следующие доходы:
     - от реализации основных средств;
     - в виде безвозмездно полученного имущества.
     В нашем примере прочие доходы равны 110 000 руб. (30 000 + + 80000). Соответственно величина прочих расходов складывается из следующихсумм:
     - штрафа за нарушение условий хозяйственных договоров - 15 тыс.руб.;
     - начисленного налога на имущество - 75 тыс. руб.;
     - "бывших" чрезвычайных расходов - 250 тыс. руб.
     Здесь есть еще одно обстоятельство, которое нужно учесть. Данныебухгалтерского баланса на начало отчетного периода должны бытьсопоставимы с данными бухгалтерского баланса за предшествующий отчетныйпериод (п. 33 ПБУ 4/99). На наш взгляд, это правило распространяется и наформу N 2.
     Для того чтобы заполнить строки формы N 2 "прочие доходы" и "прочиерасходы" за аналогичный период предыдущего года, организация должнаобъединить операционные, внереализационные и чрезвычайные доходы(расходы) 2005 г. по правилам, применяемым в 2006 г.
     Фрагмент "новой" формы N 2 за тот же период будет таким.

Источник : АКДИ