Комментарий к положению по бухгалтерскому учету "Информация по прекращаемой деятельности" ПБУ 16/02

     Организация может заниматься в совокупности несколькими отдельнымивидами деятельности. Например, оптовой торговлей и розничной торговлей,изготовлением каких-либо товаров и продажей их части через собственныймагазин, продажей товаров оптом через разные региональныепредставительства и т.д.
     При этом различные виды деятельности могут осуществлятьсяструктурными подразделениями, филиалами, представительствами и т.п.
     Соответственно под информацией по прекращаемой деятельности согласноПБУ 16/02 понимается информация, раскрывающая часть деятельностиорганизации по производству продукции, продаже товаров, выполнению работ,оказанию услуг, которая может быть выделена операционно и (или)функционально для целей составления бухгалтерской отчетности и всоответствии с принятым организацией решением подлежит прекращению.
     При этом часть деятельности, которую организация намеренапрекратить, может представлять собой операционный или географическийсегмент, его часть либо совокупность сегментов.
     Следует обратить внимание на то, что в этом отношении ПБУ 16/02связано с Положением по бухгалтерскому учету "Информация по сегментам"(ПБУ 12/2000), утвержденным Приказом Минфина России от 27.01.2000 N 11н.
     Дело в том, что ПБУ 12/2000 как раз и определяет правила группировкиинформации о работе технологически обособленных производств (видовдеятельности), а также о влиянии расположения подразделений организацииили географии рынков сбыта на ее финансовое положение.
     Пунктом 5 ПБУ 12/2000 были введены определения информации пооперационным и географическим сегментам. Напомним их.
     Информация по операционному сегменту представляет собой информацию очасти деятельности организации по производству определенного товара,однородных групп товаров, выполнению работы, оказанию услуги или работ,услуг, которая по уровню рисков и размерам получаемой прибыли отличаетсяот деятельности по производству других товаров, выполнению работ,оказанию услуг.
     Из приведенного определения можно сделать вывод о том, чтооперационный сегмент представляет собой экономическую информацию отехнологически обособленных видах деятельности по производству продукции,реализации товаров, работ, услуг.
     В свою очередь информация по географическому сегменту представляетсобой информацию о части деятельности организации по производствутоваров, выполнению работ, оказанию услуг в определенном географическомрегионе деятельности организации, которая по уровню рисков и размерамполучаемой прибыли отличается от деятельности по производству другихтоваров, выполнению работ, оказанию услуг в других регионах.
     Следовательно, информация по географическому сегменту можетпредставлять собой группировку, например, в зависимости от местрасположения филиалов (структурных подразделений), мест расположенияпокупателей (рынков сбыта) товаров, работ, услуг) и т.п.
     Следует обратить внимание еще на одно условие о формированииинформации по прекращаемой деятельности.
     Это условие связано с возможностью отнесения активов, обязательств,доходов и расходов по обычным видам деятельности организации (илиосновной их части) непосредственно к прекращаемой деятельности.
     При этом такое отнесение активов и обязательств обусловлено продажейактивов, погашением обязательств или иным выбытием в результатеосуществления прекращения части деятельности организации.
     Таким образом, если организация в бухгалтерской отчетности ужеформирует информацию по сегментам, то у нее не должно возникнутьтрудностей с формированием информации по прекращаемой деятельности.

     Для признания деятельности прекращаемой органу управленияорганизацией (например, общему собранию акционеров, совету директоров,другому органу управления в соответствии с полномочиями, определеннымиуставом организации) необходимо принять решение и разработать единуюпрограмму прекращения деятельности.
     При этом деятельность будет считаться прекращаемой на датувозникновения наиболее раннего из следующих событий:
     - заключения договоров купли-продажи активов, без которыхдеятельность практически неосуществима;
     - доведения информации о решении прекращения деятельности досведения юридических и физических лиц, чьи интересы непосредственно будутзатронуты (акционеров, работников организации, поставщиков и др.).
     От даты наступления какого-либо из этих событий будет зависетьпервоначальное отражение этой информации в бухгалтерской отчетностисоответствующего года.
     Решив прекратить какой-либо из видов деятельности, организация можетвыполнить свое решение одним из способов, указанных в п.6 ПБУ 16/02:
     - продать один из видов деятельности как имущественный комплекс вцелом или его часть.
     Такой вид сделки, как купля-продажа предприятия, предусмотрен ст.559 ГК РФ. Определение имущественного комплекса в свою очередь дано в ст.132 ГК РФ;
     - продать отдельные активы и прекратить исполнение в соответствии сзаконодательством отдельных обязательств, относящихся к прекращаемойдеятельности;
     - отказаться продолжать какую-то часть своей деятельности;
     - прекратить какую-либо деятельность при осуществленииреорганизации, выделив из своего состава и образовав новое юридическоелицо (или несколько).

     После признания деятельности прекращаемой организации потребуетсяуточнить стоимость активов, учтенных в балансе и относящихся кпрекращаемой деятельности, в связи с возможным снижением их стоимости.
     В соответствии с п. 9 ПБУ 16/02 порядок признания и оценки величиныснижения стоимости активов определяется по правилам уже утвержденныхположений по бухгалтерскому учету в зависимости от типа актива (ПБУ 5/01"Учет материально-производственных запасов", ПБУ 6/01 "Учет основныхсредств", ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов").
     Однако при уточнении стоимости выбывающих активов ПБУ 16/02установлен ряд особенностей.
     При продаже активов и обязательств, относящихся к прекращаемойдеятельности, в виде имущественного комплекса или его части убытки отснижения стоимости активов признаются в бухгалтерском учете только вслучае заключения предварительного договора купли-продажи или договоракупли-продажи, по условиям которого обязательства по передаче имуществабудут исполняться в следующем отчетном периоде.
     При таком способе продажи активов потребуется рассчитать суммуубытка от снижения каждого продаваемого актива и отразить в бухгалтерскомучете. Такой расчет делается организацией самостоятельно.
     При продаже активов в виде отдельных инвентарных объектов убытокбудет представлять собой разницу между балансовой стоимостью актива и еготекущей рыночной стоимостью за вычетом расходов по его выбытию.
     При невозможности продажи активов, относящихся к прекращаемойдеятельности, убыток будет совпадать с его балансовой стоимостью. В этомслучае актив списывается с баланса и ликвидируется, так как дальнейшееиспользование его в организации невозможно или нецелесообразно.
     Однако ранее сниженная стоимость активов с течением времени можетповысится. Поэтому п. 17 ПБУ 16/02 предусмотрен порядок периодическогоуточнения стоимости активов. Такое уточнение производится в годовойбухгалтерской отчетности начиная с момента признания деятельностипрекращаемой и до полного завершения прекращения деятельностиорганизации.
     При повышении текущей рыночной стоимости актива организация признаетоперационный доход в пределах сумм ранее признанного убытка от снижениястоимости этого актива.

     При признании деятельности прекращаемой у организации возникнутобязательства перед физическими и юридическими лицами, интересы которыхбудут затронуты. В частности, это могут быть обязательства по выплатевыходного пособия при сокращении штатов, по выплате неустоек попрекращаемым досрочно договорам и т.п.
     Если в отношении обязательств имеется неопределенность, касающаясясроков исполнения или размеров выплат, организация может образоватьрезерв.
     Для образования, использования и оценки создаваемого резерваприменяются правила, установленные Положением по бухгалтерскому учету"Условные факты хозяйственной деятельности" ПБУ 8/01, утвержденнымПриказом Минфина России от 28.11.01 N 96н.
     Напомним, что в соответствии с ПБУ 8/01 резерв создается приодновременном выполнении следующих условий:
     - вероятность того, что будущие события приведут к уменьшениюэкономических выгод организации очень высока или высока. Такая высокаястепень вероятности означает, что организация не может отказаться отисполнения обязательств по условиям договора, исходя из требованийзаконодательства или сложившейся практики деятельности организации(например, по выплате дополнительных выходных пособий при увольненииработников);
     - величина обязательства может быть достаточно обоснованно оценена.
     Однако признание резерва, создаваемого в соответствии с ПБУ 16/02,имеет свои особенности:
     - при продаже имущественного комплекса (предприятия) или его частирезерв признается в бухгалтерском учете только после заключения договоракупли-продажи;
     - при продаже отдельных активов и прекращении обязательств вустановленном законодательством порядке, а также при отказе отпродолжения деятельности резерв образуется только в том случае, еслиобязательства будут исполняться в следующем отчетном периоде;
     - признание образованного резерва на финансирование затрат поувольнению работников, выплате штрафов, пени, неустоек за нарушениеусловий договоров и т.п. производится в бухгалтерском учете по состояниюна конец отчетного года.
     Образованный резерв должен использоваться в отношении только тогообязательства, под которое он первоначально создавался.
     Если организация не предполагает сокращение штатов в связи спрекращением деятельности, а планирует произвести переподготовкусотрудников, их перемещение в другие подразделения или сформировать новоенаправление деятельности, то такие затраты не включаются в суммуобразуемого резерва.

     Информация по прекращаемой деятельности должна быть отражена первыйраз в годовой бухгалтерской отчетности того периода, когда органуправления организацией принял решение о прекращении деятельности иутвердил разработанную программу.
     В дальнейшем информация по прекращаемой деятельности отражается вкаждом годовом бухгалтерском отчете включая тот отчетный период, вкотором программа прекращения деятельности фактически выполнена илиорганизация от нее отказалась.
     Состав информации по прекращаемой деятельности, подлежащей раскрытиюв годовой бухгалтерской отчетности, изложен в п. 11 ПБУ 16/02.
     В пояснительной записке к годовому бухгалтерскому отчету необходимопривести описание прекращаемой деятельности (включая дату признаниядеятельности прекращаемой и период, в котором ожидается завершениепрекращения деятельности, если его можно определить), стоимость активов иобязательств, предполагаемых к выбытию или погашению, а также данные осоздаваемых резервах и их размерах.
     В отчете о прибылях и убытках рекомендуется отразить суммы доходов,расходов, прибылей или убытков до налогообложения, а также суммуначисленного налога на прибыль, относящиеся к прекращаемой деятельности.
     В отчете о движении денежных средств рекомендуется отразить движениеденежных средств, относящееся к прекращаемой деятельности, в разрезетекущей, инвестиционной и финансовой деятельности в течение текущегоотчетного периода.
     Однако всю информацию, относящуюся к прекращаемой деятельности иподлежащую отражению в годовой бухгалтерской отчетности, можно отразить впояснительной записке к бухгалтерской отчетности.
     Следует обратить внимание на п. 19 ПБУ 16/02, которыйпредусматривает еще одну особенность отражения прекращаемой деятельности.
     Так, если органом управления организацией принято решение опрекращении деятельности после окончания отчетного года (после 31декабря), но годовая бухгалтерская отчетность еще не подписанаруководителем и главным бухгалтером, то отчетность должна быть уточнена.
     Это означает, что если, например, в январе 2003 г. принято решениепо прекращению деятельности, но бухгалтерская отчетность за 2002 г. ещене подписана, то в годовой отчетности за 2002 г. должна быть отражена всянеобходимая информация, связанная с прекращаемой деятельностью.
     При этом в бухгалтерском балансе за 2002 г. суммы активов необходимоотразить с учетом признанного снижения их стоимости, а сумму снижениястоимости активов - в отчете о прибылях и убытках в составе операционныхрасходов.
     Исключение составляют случаи, когда сумма снижения стоимости активовотражается непосредственно на счете по учету добавочного капитала либопредусмотрен иной порядок отражения указанных сумм.
     В следующих отчетных периодах по мере реализации активов и погашенияобязательств в отчете о прибылях и убытках или в пояснительной записке кбухгалтерской отчетности отражаются суммы прибыли или убытка доналогообложения и суммы соответствующего налога на прибыль, относящиеся кпрекращаемой деятельности.
     При образовании резерва по прекращаемой деятельности в пояснительнойзаписке отражаются суммы резерва на начало и конец отчетного периода,суммы резерва, списанные в каждом отчетном периоде в связи с признаниемобязательств.
     Резерв по прекращаемой деятельности подлежит ежегодной корректировкепо состоянию на конец каждого отчетного года в течение периода отпризнания деятельности прекращаемой до полного завершения прекращениядеятельности.
     По завершении прекращения деятельности оставшаяся сумма резерваподлежит использованию в течение времени, установленного исходя из сроковпогашения обязательств, связанных с прекращением деятельности.
     Кроме этого, на конец каждого отчетного года до завершенияпрекращения деятельности в пояснительной записке к бухгалтерскому отчетунеобходимо раскрывать любые существенные изменения в суммах или срокахпоступления (выбытия) денежных средств, относящихся к активам иобязательствам, а также события, вызвавшие соответствующие изменения.
     Факт отмены программы прекращения деятельности также отражается впояснительной записке. При этом суммы признанных ранее резервов, а такжеубытков от снижения стоимости активов подлежат восстановлению.

И. ЧВЫКОВ,
АКДИ "Экономика и жизнь"

Источник : АКДИ