Учет расчетов по платежам в бюджет

Бюджетные учреждения могут уплачивать следующие виды налогов:

-налог на добавленную стоимость,

- акцизы,

- налог на доходы физических лиц,

- единый социальный налог,

- налог на прибыль организаций,

- налог на имущество организаций,

- земельный налог,

- транспортный налог,

- налог на добычу полезных ископаемых,

- водный налог,

- сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов,

- государственная пошлина.

Для отражения операций по расчетам с бюджетом по налоговым платежам Инструкцией №25н предусмотрен счет 0 303 00 000 «Расчеты по платежам в бюджеты».

Пунктом 185 Инструкции №25н все налоговые платежи бюджетных учреждений разделены на две группы:

- расчеты по налогам, удержанным из оплаты труда,

- другие налоги и платежи.

Строго говоря, из заработной платы и других выплат работникам бюджетных учреждений (включая денежное довольствие военнослужащих) удерживается только налог на доходы физических лиц.

В то же время, единый социальный налог не удерживается из оплаты труда, но непосредственно связан с ней, так как исчисляется на суммы начисленной оплаты труда. Единый социальный налог удерживается из соответствующих источников возмещения.

Источниками возмещения налогов в бюджетных учреждениях могут быть:

- для НДФЛ - суммы начисленной оплаты труда;

- для всех остальных налогов - суммы, возмещаемые за счет бюджетных источников и доходы от предпринимательской и иной, приносящей доход деятельности.

Аналитический учет по счету 0 303 00 000 «Расчеты по платежам в бюджеты» ведется по каждому налогу отдельно в Многографной карточке или в Карточке учета средств и расчетов.

К счету 0 303 00 000 «Расчеты по платежам в бюджеты» бюджетными учреждениями открываются следующие аналитические счета:

- 0 303 01 000 «Расчеты по налогу на доходы физических лиц»;

- 0 303 02 000 «Расчеты по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации»;

- 0 303 03 000 «Расчеты по налогу на прибыль»;

- 0 303 04 000 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость»;

- 0 303 05 000 «Расчеты по прочим платежам в бюджет»;

- 0 303 06 000 «Расчеты по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний».

Операции по счету 0 303 00 000 «Расчеты по платежам в бюджеты» оформляются следующими бухгалтерскими записями:

Особенностью организации бюджетного учета состоит в том, что расчеты по погашению обязательств учреждения могут производиться непосредственно органами, организующими исполнение бюджетов, минуя счета бюджетных учреждений в банках. Для отражения таких операций используется счет 0 304 05 000 «Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджетов».

При осуществлении бюджетными учреждениями расчетов по налогу на добавленную стоимость необходимо учитывать некоторые особенности.

Так Инструкцией №25н установлено, что при приобретении нефинансовых активов для осуществления основной деятельности бюджетного учреждения и деятельности, приносящей доход:

- первоначальная стоимость основных средств включает в себя сумму налога на добавленную стоимость, указанную в счетах-фактурах, предъявленных учреждению поставщиками и подрядчиками, кроме их приобретения, сооружения и изготовления в рамках деятельности, приносящей доход, облагаемой НДС, если иное не предусмотрено налоговым законодательством Российской Федерации;

- первоначальная стоимость нематериальных активов включает в себя сумму НДС, указанную в счетах-фактурах, предъявленных учреждению поставщиками и подрядчиками, кроме их приобретения (изготовления) в рамках деятельности, приносящей доход, облагаемой НДС, если иное не предусмотрено налоговым законодательством Российской Федерации;

- материальные запасы принимаются к учету по фактической стоимости с учетом сумм НДС, указанных в счетах-фактурах, предъявленных учреждению поставщиками и подрядчиками, кроме их приобретения (изготовления) в рамках деятельности, приносящей доход, облагаемой НДС, если иное не предусмотрено налоговым законодательством Российской Федерации.

При приобретении нефинансовых активов бюджетными организациями для целей основной деятельности никаких дополнительных записей по отражению НДС на счетах бюджетного учета не производиться.

Если бюджетные учреждения осуществляют деятельность, приносящую доход, то НДС, уплаченный при приобретении материальных ценностей (работ, услуг) принимается к возмещению при осуществлении расчетов с бюджетом.

В случае, когда сумма налогового вычета превышает сумму задолженности перед бюджетом по НДС, бюджетное учреждение, в порядке, установленном статьей 78 НК РФ, может получить право на возврат излишне уплаченного налога.

Если одно и тоже имущество используется бюджетными учреждениями и в основной деятельность и в деятельности, приносящей доход, тогда сумма НДС, в соответствии с положениями пункта 4 статьи 170 НК РФ:

- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав, если они используются для осуществления операций, не облагаемых НДС;

- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ, если они используются для осуществления операций, облагаемых НДС;

- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, для осуществления как облагаемых НДС, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Эта пропорция, на основании пункта 4 статьи 170 НК РФ, определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных бюджетным учреждением за налоговый период.

Учитывая особенности деятельности бюджетных учреждений, мы рекомендуем закрепить в учетной политике порядок расчета пропорции по соотношению произведенных расходов.

Особенности исчисления бюджетными учреждениями налога на прибыль установлены статьей 321.1 НК РФ.

В соответствии с этой статьей бюджетные учреждения финансируемые за счет средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, или получающие средства в виде оплаты медицинских услуг, оказанных гражданам в рамках территориальной программы обязательного медицинского страхования, а также получающие доходы от иных источников являются налогоплательщиками налога на прибыль организаций и в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников.

Налоговая база по налогу на прибыль бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.

Сумма превышения доходов над расходами от коммерческой деятельности до исчисления налога на прибыль не может быть направлена на покрытие расходов, предусмотренных за счет средств целевого финансирования, выделенных по смете доходов и расходов бюджетного учреждения

Пункты 3 и 4 данной статьи 321.1 НК РФ устанавливают, соответственно, порядок распределения некоторых видов расходов и начисления амортизации, а также принятия расходов на ремонт.

Если в сметах доходов и расходов бюджетного учреждения предусмотрено финансирование расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала, расходов по всем видам ремонта основных средств за счет двух источников, то в целях налогообложения принятие таких расходов на уменьшение доходов, полученных от предпринимательской деятельности и средств целевого финансирования, производится пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования).

Если в сметах доходов и расходов бюджетного учреждения финансирование расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи и на ремонт основных средств, приобретенных (созданных) за счет бюджетных средств не предусмотрено, то указанные расходы учитываются при определении налоговой базы по предпринимательской деятельности при условии, что эксплуатация указанных основных средств связана с ведением такой предпринимательской деятельности.

При этом в общей сумме доходов не учитываются внереализационные доходы (доходы, полученные в виде банковских процентов по средствам, находящимся на расчетном, депозитном счетах, полученные от сдачи имущества в аренду, курсовые разницы и другие доходы).

При определении налоговой базы к расходам, связанным с осуществлением коммерческой деятельности, кроме расходов, произведенных в целях осуществления предпринимательской деятельности, относятся:

- суммы амортизации, начисленные по имуществу, приобретенному за счет полученных от этой деятельности средств и используемому для осуществления этой деятельности.

При этом по основным средствам, приобретенным до 1 января 2002 года, остаточная стоимость определяется как разница между первоначальной стоимостью объекта основных средств и суммой амортизации, начисленной по правилам бухгалтерского учета за период эксплуатации такого объекта:

- суммы расходов на ремонт основных средств, эксплуатация которых связана с ведением некоммерческой и (или) коммерческой деятельности и которые приобретены (созданы) за счет бюджетных средств, если финансирование данных расходов не предусмотрено в смете доходов и расходов бюджетного учреждения или не осуществляется за счет бюджетных средств.

Более подробно с вопросами, касающимися бюджетного учета, бюджетной отчетности и налогообложения бюджетных учреждений, Вы можете ознакомиться в книге авторов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Бюджетные учреждения».

Данный материал подготовлен группой консультантов-методологов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит»