Бухгалтерский и налоговый учет больничных

И. ЧВЫКОВ- ведущий эксперт
АКДИ "Экономика и жизнь"

     Согласно п. 1 ст. 1 Федерального закона от 22.12.2005 N 180-ФЗ (каки в предыдущий год) пособие по временной нетрудоспособности, наступившейв результате заболевания или травмы, выплачивается застрахованному запервые два дня временной нетрудоспособности за счет средств работодателя,а с третьего дня временной нетрудоспособности - за счет средств Фондасоциального страхования.
     При других случаях временной нетрудоспособности (по уходу зазаболевшим членом семьи или ребенком, при карантине, протезировании,искусственном прерывании беременности и в других случаях, определенныхнормативными актами), а также в связи с беременностью и родами пособиявыплачиваются с первого дня нетрудоспособности за счет средств ФССРоссии.
     Выше мы уже говорили о том, что период временной нетрудоспособностиисчисляется в календарных днях. А вот оплачиваются только фактическипропущенные из-за нетрудоспособности рабочие дни (часы), предусмотренныеграфиком работы.

     ПРИМЕР.
     Правилами внутреннего трудового распорядка установлена 5-дневнаярабочая неделя с 8-часовым рабочим днем.
     Нетрудоспособность у работника наступила 28 апреля и продолжалась по4 мая 2006 г.
     Как установлено Законом N 180-ФЗ, первые два дня нетрудоспособностиоплачивает работодатель, а с третьего дня - Фонд социального страхования.
     28 апреля - рабочий день, предусмотренный графиком работы, а 29 и 30апреля - выходные. Кроме того, 1 мая - нерабочий праздничный день.
     В этом случае за счет средств работодателя оплачивается только одиндень - 28 апреля. Но и за счет средств ФСС России подлежат оплате днинетрудоспособности, которые были по графику рабочими, т.е. со 2 по 4 мая2006 г.
     Если два первых дня нетрудоспособности приходятся на выходные дни,то работодатель не должен оплачивать за счет своих средств ни одного дня.Все остальные рабочие дни, пропущенные из-за болезни, оплачиваются засчет средств ФСС России.
     Подтверждает справедливость такого подхода и ФСС России в письме от15.02.2005 N 02-18/07-1243.
     Бывают случаи, когда работодатели составляют графики работы безучета положений Трудового кодекса РФ. Это приводит к совершеннонеожиданным для работодателей результатам.

     ФАС Волго-Вятского округа рассмотрел такой спор между организацией иФСС России.
     Два работника были нетрудоспособны соответственно с 28 по 30 декабря2000 г. и 31 января 2001 г. За эти дни им были выплачены пособия повременной нетрудоспособности.
     К моменту нетрудоспособности один работник отработал 191 час примесячной норме 159 часов, а второй - 177 часов при месячной норме 160часов, что превышает установленную законодательством продолжительностьрабочего времени.
     ФСС данные выплаты к зачету не принял, посчитав, что, посколькумесячная норма рабочего времени к этому времени работниками уже былавыполнена, эти дни согласно действующему законодательству должны быть дляэтих работников выходными.
     Суд установил, что согласно пунктам 27, 29 - 31, 44, 72, 73Положения о порядке обеспечения пособиями по государственному социальномустрахованию, утвержденного Постановлением Президиума ВЦСПС от 12.11.1984N 13-6, пособие по временной нетрудоспособности выплачивается только зарабочие дни, пропущенные вследствие нетрудоспособности. Такие рабочие дниопределяются на основании графика работы, составленного в пределахустановленной законодательством нормы часов рабочего времени. Нормальнаяпродолжительность рабочего времени работников на предприятиях, вучреждениях, организациях не может превышать 40 часов в неделю.
     Доказательств того, что на предприятии установлен суммированный учетрабочего времени и что превышение нормальной продолжительности рабочеговремени вызвано привлечением работников к сверхурочным работам,организация не представила.
     Поэтому суд признал, что ФСС России правомерно отказал в зачетевыплаченных сумм пособий по временной нетрудоспособности сверхнормативной продолжительности рабочего времени (Постановление ФАСВолго-Вятского округа от 22.07.2002 N А29-10163/01А).
     В тех же случаях, когда работодатель трудовое законодательствособлюдает, попытки ФСС России сэкономить свои средства не удаются.

     ФАС Волго-Вятского округа рассмотрел спор организации с отделениемФСС России. Суть спора заключалась в следующем.
     Для работников был установлен суммированный учет рабочего времени сучетным периодом, равным одному году. При расчете пособия по временнойнетрудоспособности ОАО определяло количество пропущенных часов работы пографику работы, который в месяце болезни превышал нормальнуюпродолжительность рабочего времени.
     ФСС России при проверке организации использовал в качестве учетногопериода месяц, а не год и сделал вывод о незаконной выплате организациейработникам пособий по временной нетрудоспособности за часы, превышающиенормальную продолжительность рабочего времени. Фонд ссылался при этом наст. 91 ТК РФ и утверждал, что график работы не может превышать 160 часовв месяц.
     Организация обратилась в арбитражный суд с иском о признаниинезаконным решения Фонда.
     Суд установил, что порядок и условия, касающиеся выплаты пособия повременной нетрудоспособности, в рассматриваемой ситуации определяются наоснове Постановления Совмина СССР и ВЦСПС от 23.02.1984 N 191 и Положенияо порядке обеспечения пособиями по государственному социальномустрахованию, утвержденного Постановлением Президиума ВЦСПС от 12.11.1984N 13-6.
     Рабочие дни определяются на основании графика работы, составленногов пределах установленной законодательством нормы часов рабочего времени.В рассматриваемом случае Фонд не представил в суд доказательств того, чтографики были составлены с нарушением требований трудовогозаконодательства и соответственно дни, по которым отказано в зачетерасходов по пособиям, являлись нерабочими днями. Поэтому суд признал, чтооплата пособий по временной нетрудоспособности была произведена правильно(Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 09.06.2003 N А29-8385/02А).

     При исчислении прибыли расходы работодателя на оплату первых двухдней нетрудоспособности включаются в расходы как прочие расходы,связанные с производством и реализацией (подп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ).
     Работодатели могут застраховать своих работников на случаи временнойнетрудоспособности.
     Для того чтобы включить страховую премию в расходы, необходимовыполнить несколько условий (подп. 48.2 п. 1 ст. 264 НК РФ):
     - страховая организация должна иметь лицензию на этот виддеятельности;
     - выплаты работникам пособий по временной нетрудоспособности запервые два дня будут производиться страховщиком;
     - сумма страховой выплаты работникам по договорам не превыситразмера пособия по временной нетрудоспособности за первые два дня,исчисленного из ограничения в 15 000 руб.;
     - совокупная сумма взносов работодателя и взносов по договорамдобровольного личного страхования, заключаемым исключительно на случайнаступления смерти застрахованного работника или утраты застрахованнымработником трудоспособности в связи с исполнением им трудовыхобязанностей, не должна превышать 3% от суммы расходов на оплату труда.
     Работодатель может доплачивать работникам сверх сумм пособий повременной нетрудоспособности, которые рассчитаны исходя из нормзаконодательства о социальном страховании, и предусмотреть это условие вколлективных или трудовых договорах.
     Логичен вопрос: можно ли учесть такую доплату в расходах приисчислении налога на прибыль?
     Минфин России в письме от 04.05.2005 N 03-03-01-04/2/74 даетутвердительный ответ.
     Он считает, что размер фактически выплачиваемого работодателемпособия по временной нетрудоспособности, исчисленного согласно трудовымдоговорам и законодательству Российской Федерации, может превышать суммуустановленного ограничения. Это превышение включается в расходы приисчислении налога на прибыль как расходы на оплату труда по п. 15 ст. 255НК РФ.
     Но одновременно Минфин обращает внимание, что сумма, выплачиваемаяработнику сверх исчисленного в соответствии с законодательством пособия,подлежит обложению ЕСН в общем порядке.

     Пособие по временной нетрудоспособности, наступившей в результатезаболевания или травмы, выплачивается работнику за первые два дня за счетсредств работодателя, а с третьего дня - за счет средств Фондасоциального страхования.
     Отражение в бухгалтерском учете расходов на выплату пособий за счетсредств ФСС России не изменилось: эти суммы отражаются по дебету счета 69"Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", субсчет "Расчеты посоциальному страхованию", в корреспонденции с кредитом счета 70 "Расчетыс персоналом по оплате труда".
     Оплата первых двух дней нетрудоспособности относится к расходамработодателя. Поскольку эти расходы связаны с затратами на содержаниеперсонала организации, их следует признать расходами по обычным видамдеятельности по правилам ПБУ 10/99 "Расходы организации".
     Как предусмотрено п. 8 ПБУ 10/99, при формировании расходов пообычным видам деятельности организация должна обеспечить их группировкупо следующим элементам:
     - материальные затраты;
     - затраты на оплату труда;
     - отчисления на социальные нужды;
     - амортизация;
     - прочие затраты.
     Так вот суммы на оплату первых дней нетрудоспособности следуетвключать в прочие затраты и учитывать на тех счетах бухгалтерского учетазатрат на производство (расходов на продажу), на которые отнесены затратыпо оплате труда работников, получающих пособия (см. письмо Минфина Россииот 06.05.2005 N 07-05-06/132).

     ПРИМЕР.
     Правилами внутреннего трудового распорядка установлена 5-дневнаярабочая неделя с 8-часовым рабочим днем.
     Нетрудоспособность у работника наступила 28 апреля и продолжалась по4 мая 2006 г.
     28 апреля - рабочий день, предусмотренный графиком работы, а 29 и 30апреля - выходные. Кроме того, 1 мая - нерабочий праздничный день.
     За счет средств работодателя нужно оплатить один день - 28 апреля, аза счет средств ФСС России - со 2 по 4 мая 2006 г.
     Непрерывный трудовой стаж работника к моменту наступлениянетрудоспособности - более 8 лет, поэтому он имеет право на получениепособия в размере 100% среднего заработка.
     Средний дневной заработок работника за расчетный период с 1 апреля2005 г. по 31 марта 2006 г. составил 740 руб.
     Поскольку непрерывный стаж работника более 8 лет, то для определениямаксимального размера пособия принимаем сумму среднедневного заработка -740 руб.
     Максимально возможный размер дневного пособия исходя из количестварабочих дней в каждом месяце нетрудоспособности составит:
     - в апреле - 750 руб. (15 000 руб. : 20 дней);
     - в мае - 714,29 руб. (15 000 руб. : 21 день).
     За один день - 28 апреля 2006 г. - пособие работнику выплачиваетсяиз расчета среднего дневного заработка в 740 руб., поскольку максимальныйразмер пособия в этом месяце - 750 руб.
     За период со 2 по 4 мая 2006 г. пособие работнику выплачивается израсчета 714,29 руб., так как эта сумма меньше его среднего заработка (740руб.). Сумма пособия за счет средств ФСС России составит 2142,87 руб.(714,29 руб. х 3 дня).
     В бухгалтерском учете на эти суммы делаются следующие проводки:
     Дебет 20 (23, 26, 29, 44) -
     Кредит 70 - 740 руб. - начислено пособие по временнойнетрудоспособности за счет средств работодателя;
     Дебет 69/1 - Кредит 70 - 2142,87 руб. - начислено пособие повременной нетрудоспособности за счет средств ФСС России.
     Суммы начисленного пособия по временной нетрудоспособностиоблагаются НДФЛ на общих основаниях независимо от источника их выплаты(п. 1 ст. 217 НК РФ) по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ). Начисление НДФЛотражается по дебету счета 70 и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам исборам".

Источник : АКДИ