Упрощенная система налогообложения при осуществлении туристскойдеятельности

Довольно большое количество туристских фирм применяют упрощенную систему налогообложения (УСН), поэтому рассмотрим порядок учета доходов и расходов в турфирмах, применяющих УСН, более подробно.

В соответствии с главой 26.2 НК РФ применять  могут как организации, так и предприниматели (статья 346.12 НК РФ).

Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями добровольно (пункт 1 статьи 346.11 НК РФ).

Федеральным законом от 21 июля 2005 года №101-ФЗ «О внесении изменений в главы 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации» (далее – Закон №101-ФЗ) внесены изменения в статье 346.11 НК РФ, вступившие в силу с 1 января 2006 года. Эти изменения устраняют противоречие с пунктом 4 статьи 346.12 НК РФ, так как общий режим налогообложения не включает в себя налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее – ЕНВД), и уже в общих положениях главы 26.2 НК РФ теперь не запрещено применять упрощенную систему налогообложения плательщикам ЕНВД.

Применение УСН предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и единого социального налога. Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации (пункт 2 статьи 346.12 НК РФ).

При этом организации обязаны уплачивать страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Иные налоги уплачиваются организациями, применяющими УСН, в соответствии с законодательством о налогах и сборах Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 346.12 НК РФ, налогоплательщиками налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения.

Рассмотрим ограничения на применение упрощенной системы налогообложения.

1. Ограничения по величине дохода от реализации.

Организация имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения, если по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения, доходы, определяемые в соответствии со статьей 248 НК РФ, не превысили 15 млн руб. (пункт 2 статьи 346.12 НК РФ).

Указанная в абзаце 1 пункта 2 статьи 346.12 НК РФ величина предельного размера доходов организации, ограничивающая право организации перейти на упрощенную систему налогообложения, подлежит индексации на коэффициент-дефлятор, устанавливаемый ежегодно на каждый следующий календарный год и учитывающий изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в Российской Федерации за предыдущий календарный год, а также на коэффициенты-дефляторы, которые применялись в соответствии с пунктом 2 статьи 346.12 НК РФ ранее. Коэффициент-дефлятор определяется и подлежит официальному опубликованию в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Порядок применения коэффициента-дефлятора в соответствии с пунктом 2 статьи 346.12 НК РФ на 2006 год разъяснен в Письме Минфина России от 8 декабря 2006 года №03-11-02/272.

В соответствии с приказом Минэкономразвития России от 3 ноября 2005 года №284 «Об установлении коэффициента-дефлятора в целях применения главы 26.2 «Упрощенная система налогообложения» Налогового кодекса Российской Федерации на 2006 год» коэффициент-дефлятор на 2006 год равен 1,132.

На указанный коэффициент-дефлятор подлежит индексации величина предельного размера доходов по итогам 9 месяцев 2006 года (15 млн. руб.), ограничивающая право перехода организаций на упрощенную систему налогообложения с 1 января 2007 года, а также величина предельного размера доходов налогоплательщика по итогам отчетного (налогового) периода 2006 года, не превышающая 20 млн. рублей.

Таким образом, в 2006 году величина предельного размера доходов, ограничивающая право перехода организаций на упрощенную систему налогообложения с 1 января 2007 года, равна 16980 тыс. руб. (15 млн. руб. x 1,132). Величина предельного размера доходов налогоплательщика (как организации, так и индивидуального предпринимателя), ограничивающая право на применение упрощенной системы налогообложения по итогам отчетного (налогового) периода в 2006 году, равна 22 640 тыс. руб. (20 млн. руб. x 1,132).

Приказом Минэкономразвития России от 3 ноября 2006 года №360 «Об установлении коэффициента-дефлятора в целях применения главы 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации «Упрощенная система налогообложения» на 2007 год» коэффициент-дефлятор на 2007 год определен в размере 1,241. При этом размер коэффициента-дефлятора на 2007 год установлен с учетом ранее установленного размера коэффициента-дефлятора на 2006 год в размере 1,132 (коэффициент-дефлятор на 2007 год в размере 1,096 x 1,132).

В связи с вышеизложенным в 2007 году величина предельного размера доходов по итогам 9 месяцев 2007 года, ограничивающая право перехода организаций на упрощенную систему налогообложения с 1 января 2008 года, равна 18 615 тыс. руб. (15 млн. руб. x 1,241), величина предельного размера доходов налогоплательщика, ограничивающая право на применение упрощенной системы налогообложения по итогам отчетного (налогового) периода в 2007 году, равна 24 820 тыс. руб. (20 млн. руб. x 1,241).

2. Ограничения по структуре организаций.

Упрощенную систему налогообложения не вправе применять организации, имеющие филиалы и (или) представительства. Согласно статье 55 ГК РФ представительством является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения, которое представляет интересы юридического лица и осуществляет их защиту.

Филиалом является обособленного подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства.

Представительства и филиалы должны быть указаны в учредительных документах создавшего их юридического лица.

Согласно статье 11 НК РФ обособленным подразделением организации признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места (на срок более одного месяца).

Таким образом, право перехода на УСН не предоставляется только тем организациям, которые имеют обособленные подразделения, наделенные всеми функциями филиалов и представительств и указанные в качестве таковых в учредительных документах создавших их организаций. Организации, имеющие иные обособленные подразделения, вправе применять УСН.

4. Ограничения по составу учредителей.

Не вправе применять УСН организации, в которых доля участия других организаций составляет более 25%. Данное ограничение не распространяется:

- на организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда – не менее 25%;

- на некоммерческие организации, в том числе организации потребительской кооперации, осуществляющие свою деятельность в соответствии с Законом РФ от 19 июня 1992 года №3085-1 «О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации»;

- на хозяйственные общества, единственными учредителями которых являются потребительские общества и их союзы, осуществляющие свою деятельность в соответствии с указанным Законом.

Пример 1.

В октябре в туристскойфирме сменился состав учредителей, при этом доля участия юридического лица превысила 25%. С какого времени туристскаяфирма обязана вернуться на общий режим налогообложения?

В НК РФ нет конкретного разъяснения, как должны поступать организации, которые нарушили условие, установленное пунктом 3 статье 346.12 НК РФ, уже после того, как перешли на упрощенную систему налогообложения.

В письме Минфина России от 9 июня 2004 года №03-02-05/1/52 «О смене состава учредителей» по данному вопросу дано разъяснение:

«Согласно подпункту 14 пункта 3 статьи 346.12 главы 262 «Упрощенная система налогообложения» Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) не вправе применять упрощенную систему налогообложения организации, в которых доля непосредственного участия других организаций составляет более 25 процентов.

Статьей 346.13 Кодекса не установлено особого порядка и условий прекращения применения упрощенной системы налогообложения в случае, если у организации в течение налогового периода, в котором она применяла упрощенную систему налогообложения, произошла смена состава учредителей, вследствие чего доля непосредственного участия в данной организации других организаций превысила 25 процентов.

Таким образом, по нашему мнению, в описанной ситуации организация должна перейти к общему порядку налогообложения с начала того налогового периода, в котором произошло это изменение».

Однако налоговые органы считают, что перейти на общий режим налогообложения организации должны с начала квартала, в котором было нарушено ограничение, установленное статьей 346.12 НК РФ. Такое разъяснение дано в письме Управления МНС России по городу Москве от 28 января 2004 года №21-09/05568.

Из всего сказанного выше можно сделать вывод, что лучше уточнить данный вопрос в налоговых органах, ведь проверять туристическую фирму будут именно они.

Окончание примера.

5. Ограничение по средней численности работников.

Средняя численность работников организации за какой-либо период включает:

- среднесписочную численность работников;

- среднюю численность внешних совместителей;

- среднюю численность работников, выполнявших работы по договорам гражданско-правового характера.

Среднесписочная численность работников рассчитывается на основании ежедневного учета списочной численности работников. Она должна уточняться на основании приказов о приеме, переводе работников на другую работу и прекращении трудового договора. Списочная численность за каждый день должна соответствовать данным табеля учета использования рабочего времени, на основании которого устанавливается численность работников, явившихся и не явившихся на работу.

Для расчета численности можно руководствоваться правилами, изложенными в Постановлении Росстата от 20 ноября 2006 года №69 «Об утверждении Порядка заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения: №П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг», №П-2 «Сведения об инвестициях», №П-3 «Сведения о финансовом состоянии организации», №П-4 «Сведения о численности, заработной плате и движении работников», №5(М) «Основные сведения о деятельности организации» (далее – Порядок заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения).

6. Ограничения по остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов.

Изменением, внесенным абзацем 11 пункта 2 статьи 1 Закона №101-ФЗ, с 1 января 2006 года организации, у которых остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, превышает 100 млн руб., получили возможность не учитывать в расчете лимита имущество,  которое не подлежит амортизации и не признается амортизируемым имуществом. Обращаем ваше внимание на то, что остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов определяется именно в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, а классификация основных средств и нематериальных активов производится в соответствии с налоговым законодательством.

Под стоимостью амортизируемого имущества следует понимать сложившуюся на 1-е число месяца остаточную стоимость такого имущества, в котором налогоплательщик подает заявление о переходе на применение упрощенной системы налогообложения, определяемую в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете. То есть, если заявление подается в октябре - то на 1 октября, если в ноябре - то на 1 ноября.

В данном случае следует руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным приказом Минфина России от 30 марта 2001 года №26н (далее – ПБУ 6/01), и Положением по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000, утвержденным приказом Минфина России от 16 октября 2000 года №91н (далее – ПБУ 14/2000).

Следует отметить, что данный предел установлен только для организаций. Индивидуальные предприниматели могут перейти на УСН независимо от стоимости основных средств и нематериальных активов, находящихся в их собственности.

Обратите внимание!

НК РФ требует, чтобы фирмы определяли остаточную стоимость основных средств и нематериальных активов не только при переходе, но и в процессе работы на упрощенной системе налогообложения.

Статьей 346.14 НК РФ установлены объекты налогообложения:

«1. Объектом налогообложения признаются:

доходы;

доходы, уменьшенные на величину расходов.

2. Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком, за исключением случая, предусмотренного пунктом 3 настоящей статьи. Объект налогообложения не может меняться налогоплательщиком в течение трех лет с начала применения упрощенной системы налогообложения.

3. Налогоплательщики, являющиеся участниками договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом, применяют в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов».

Если объектом налогообложения являются доходы организации, то в этом случае налоговая ставка будет устанавливаться в размере 6% (пункт 1 статьи 346.20 НК РФ).

При этом сумма налога (авансовых платежей по налогу), исчисленная за налоговый (отчетный) период, уменьшается указанными налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма налога (авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50% (пункт 3 статьи 346.21 НК РФ).

Пример 2.

Туристская фирма применяет упрощенную систему налогообложения. По итогам 9 месяцев текущего года начислен квартальный авансовый платеж по налогу в сумме 10 000 руб. За этот же период сумма уплачиваемых туристской фирмой страховых взносов на обязательное пенсионное страхование составила 5400 руб.

В данном примере туристская фирма вправе уменьшить сумму исчисленного авансового платежа по налогу лишь на 5 000 руб. (10 000 руб. х 50 / 100). Общая сумма платежей за отчетный период равна 10 400 руб., в том числе:

- сумма квартального авансового платежа по  налогу 5000 руб. (10 000 руб. -5000 руб.):

- сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование - 5400 руб.

Окончание примера.

Если объектом налогообложения являются доходы организации, уменьшенные на величину расходов, то налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенное на величину расходов. В этом случае налоговая ставка устанавливается в размере 15% (пункт 2 статьи 346.20 НК РФ). Причем, если сумма налога, исчисленного в указанном порядке, составляет менее 1% общей величины доходов, налогоплательщики обязаны уплачивать минимальный налог в размере 1% общей величины доходов (пункт 6 статьи 346.18 НК РФ).

Минимальный налог уплачивается налогоплательщиками по итогам налогового периода.

Пример 3.

По итогам года туристская фирма получила доход в сумме 500 000 руб., сумма расходов составила 490 000 руб.

Сумма единого налога составит: (500 000 руб. - 490 000 руб.) х 15 / 100 = 1500 руб.

Сумма минимального налога составит: 500 000 руб. х 1 / 100 = 5000 руб.

Таким образом, туристская фирма обязана уплатить минимальный налог в сумме 5000 руб. При этом 3500 руб. (5000 руб. - 1500 руб.) она включит в расходы при исчислении налога следующего года.

Окончание примера.

Если по итогам года, в котором фирма применяла упрощенную систему налогообложения, получен убыток, то на сумму убытка она сможет уменьшить доходы, подлежащие налогообложению в следующем налоговом периоде.

При этом необходимо соблюдение двух обязательных условий:

1.      Туристскаяорганизация уплачивает налог с разницы между доходами и расходами (пункт 7 статьи 346.18 НК РФ);

2.      Размер полученного убытка не превышает 30% от налогооблагаемой базы за отчетный год (в противном случае непокрытый убыток опять переносится на следующий год) (пункт 7 статьи 346.18 НК РФ).

Пример 4.

Туристская фирма по итогам 2005 года получила доходы в сумме 900 000 руб., расходы за указанный налоговый период составили 1 100 000 руб.

Таким образом, по итогам 2005 года фирма-налогоплательщик получила убытки в сумме 200 000 руб.

Сумма подлежащего уплате минимального налога: 900 000 руб. х 1 / 100 = 9000 руб.

В связи с отсутствием налоговой базы для исчисления налога разница между исчисленной суммой минимального налога и суммой исчисленного в общем порядке налога составляет 9000 руб. (9000 руб. - 0 руб.).

Итого за 2005 год сумма полученного налогоплательщиком убытка составила 209 000 руб. (200 000 руб. + 9000 руб.).

По итогам 2006 года налогоплательщик получил доходы в сумме 1 300 000 руб., а расходы составили 800 000 руб. Налоговая база по налогу за 2006 год составляет: 1 300 000 руб. – 800 000 руб. = 500 000 руб.

Сумма минимального налога: 1 300 000 руб. х 1 / 100 = 13 000 руб.

Сумма налога от исчисленной налоговой базы: 500 000 руб. х 15 / 100 = 75 000 руб.

Учитывая, что сумма исчисленного в общем порядке налога превышает сумму исчисленного минимального налога, налогоплательщик уплачивает налог.

Сумма убытка, принимаемая к уменьшению налоговой базы за 2006 год, – 150 000 руб. ((500 000 руб. х 30 / 100) < 209 000 руб.).

Сумма налога, подлежащая уплате за 2006 год: (500 000 руб. – 150 000 руб.) х 15 / 100 = 52 500 руб.

Оставшаяся часть неучтенного убытка в сумме 59 000 руб. (209 000 руб. – 150 000 руб.) учитывается налогоплательщиком при исчислении налоговой базы за 2007 год.

Окончание примера.

Статья 346.19 НК РФ  устанавливает, что налоговым периодом признается календарный год. Отчетными периодами признаются I квартал, полугодие, 9 месяцев календарного года.

Согласно пункту 1 статьи 346.23 НК РФ налогоплательщики-организации по истечении налогового (отчетного) периода представляют налоговые декларации в налоговые органы по месту своего нахождения.

Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками-организациями не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налоговые декларации по итогам отчетного периода представляются не позднее 25 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода.

Порядок определения доходов.

Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить (статья 41 НК РФ).

В соответствии с пунктом 3 статьи 346.18 НК РФ доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, учитываются в совокупности с доходами и расходами, выраженными в рублях. При этом доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Банка России, установленному соответственно на дату получения доходов и (или) дату осуществления расходов.

Доходы, полученные в натуральной форме, учитываются по рыночным ценам (пункт 4 статьи 346.18 НК РФ. Для оценки таких доходов применяются правила, установленные статьей 250 НК РФ. Налогоплательщик – получатель имущества (работ, услуг) должен документально или путем проведения независимой оценки подтвердить информацию о рыночных ценах.

При определении налоговой базы доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода (пункт 5 статьи 346.18 НК РФ).

Согласно статье 346.15 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы:

- доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ;

- внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.

При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, предусмотренные статьей 251 НК РФ.

Не учитываются в составе доходов доходы в виде полученных дивидендов, если их налогообложение произведено налоговым агентом в соответствии с положениями статей 214 и 275 НК РФ.

Следовательно, для туристских организаций доходом будет являться:

- для туроператора – вся сумма полученной оплаты за туры;

- для турагента – сумма комиссионного вознаграждения.

В случае если турагент покупает у туроператора турпутевки по договору купли-продажи для последующей реализации, то выручка от их реализации признается доходом в целях налогообложения согласно подпунктам 1 и 2 статьи 249, а также статьи 346.15 НК РФ.

Следовательно, вся сумма денежных средств подлежит включению в состав доходов, учитываемых при определении налоговой базы при применении упрощенной системы налогообложения.

Например, полученные штрафы по договорам от организаций и физических лиц признаются внереализационными доходами (пункт 3 статьи 250 НК РФ), так же как страховые выплаты в пользу туристскойорганизации по выплатам от страховой организации (пункт 8 статьи 250 НК РФ).

Доходы можно не включать в состав доходов, учитываемых при упрощенной системе налогообложения, в случаях, предусмотренных статьей 251 НК РФ.

Таким образом, в организациях, применяющих упрощенную систему налогообложения, порядок определения доходов такой же, как и в организациях, уплачивающих налог на прибыль.

Порядок определения расходов.

Согласно статье 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на следующие расходы:

1) расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств (с учетом положений пунктов 3 и 4 настоящей статьи);

2) расходы на приобретение нематериальных активов, а также создание нематериальных активов самим налогоплательщиком (с учетом положений пунктов 3 и 4 настоящей статьи).

Законом №101-ФЗ внесены изменения в статье 346.16 НК РФ, согласно которым к расходам на приобретение основных средств добавлены расходы на сооружение, изготовление основных средств, а также расходы на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов, и теперь все они должны учитываться в особом порядке.

Расходы в отношении сооруженных или изготовленных основных средств в период применения УСН можно учитывать с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию. Заметим: что подразумевается под вводом в эксплуатацию, никогда не было ясно ни налогоплательщику, ни налоговым органам, в связи с чем данный момент надо просто зафиксировать в соответствующем первичном документе, где указать именно момент ввода в эксплуатацию.

Расходы в отношении приобретенных (созданных самим налогоплательщиком) нематериальных активов в период применения УСН теперь необходимо учитывать с момента принятия этого объекта нематериальных активов именно на бухгалтерский учет, и требования по моменту принятия и квалификации нематериальных активов для целей налога на прибыль на УСН не распространяются.

С 1 января 2006 года (и до 1 января 2006 года для основных средств), в случае если налогоплательщик перешел на упрощенную систему налогообложения с иных режимов налогообложения, стоимость основных средств и нематериальных активов в отношении приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств, а также приобретенных (созданных самим налогоплательщиком) нематериальных активов до перехода на УСН в течение налогового периода на расходы принимается за отчетные периоды равными долями, при этом стоимость основных средств и нематериальных активов включается в расходы в следующем порядке:

в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования до трех лет включительно – в течение одного года применения УСН (в данном случае первого налогового периода целиком);

в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования от трех до 15 лет включительно в течение первого года применения УСН – 50% стоимости (в данном случае первого налогового периода), второго года – 30% стоимости (в данном случае второго налогового периода) и третьего года – 20% стоимости (в данном случае третьего налогового периода);

в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования свыше 15 лет – в течение 10 лет применения УСН равными долями стоимости основных средств. При этом обращаем Ваше внимание на то, что равные доли берутся именно к стоимости основных средств, а по какой методике учитывать стоимость нематериальных активов, не указано;

3) расходы на ремонт основных средств (в том числе арендованных);

4) арендные (в том числе лизинговые) платежи за арендуемое (в том числе принятое в лизинг) имущество.

Пример 5.

Туристскаяфирма ООО «Веста-Тур» применяет упрощенную систему налогообложения, объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов.

Вправе ли турфирма учитывать в качестве расходов при упрощенной системе налогообложения расходы на аренду помещения, в котором она осуществляет туристическую деятельность?

Согласно подпункту 4 статьи 346.16 НК РФ организация вправе уменьшить полученные доходы на арендные (в том числе лизинговые) платежи за арендуемое (в том числе принятое в лизинг) имущество.

Таким образом, расходы на аренду помещения, где турфирма осуществляет свою деятельность, учитываются в качестве расходов при упрощенной системе налогообложения и уменьшают полученные фирмой доходы.

Необходимо иметь в виду, что в соответствии с подпунктом 2 статьи 346.16 НК РФ указанные расходы принимаются при условии их соответствия требованиям, установленным пунктом 1 статьи 252 НК РФ, т.е. они должны быть экономически обоснованы и документально подтверждены.

Окончание примера.

5) материальные расходы.

В состав материальных расходов включается:

- стоимость покупных материалов, используемых в производстве туристского продукта (специальные бланки-билеты, бланки туристских путевок, ваучеров и т.д.);

- затраты на содержание, ремонт и эксплуатацию зданий, сооружений, вычислительной техники и т.д.;

- затраты на приобретение прав на услуги по размещению, перевозки, питанию и прочих услуг у сторонних организаций;

- стоимость работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями.

Следовательно, дополнительные услуги можно считать материальными расходами турагента и их стоимость включается в расходы при «упрощенке» на основании подпункта 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ.

Пример 6.

Туристскаяфирма ООО «Веста-Тур» применяет УСН. Объектом налогообложения являются доходы за минусом расходов.

Вправе ли ООО «Веста-Тур» учесть в составе расходов коммунальные платежи?

Согласно подпункту 5 статьи 346.16 НК РФ организация вправе уменьшить доходы на сумму материальных расходов, которые учитываются для целей налогообложения в порядке, установленном статьей 254 НК РФ.

Следовательно, турфирма может отнести к материальным расходам коммунальные платежи согласно подпунктам 5, 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ.

Окончание примера.

Обратите внимание: в письме от 27 января 2006 года №03-11-04/2/20 Минфин России  разъяснил:

«туристская путевка представляет собой документ, подтверждающий факт заключения договора на оказание комплекса туристских услуг и, следовательно, исходя из норм статьи 38 Кодекса не является товаром (имуществом), реализуемым или предназначенным для реализации по договору (купли-продажи). В этой связи налогоплательщики-турагенты не вправе уменьшить полученные доходы на расходы по оплате покупной стоимости туристских путевок на основании подпункта 23 пункта 1 статьи 346.16 Кодекса».

Аналогичное разъяснение Минфин России дал и в письме от 20 июля 2006 года №03-11-04/2/28. Такие разъяснения ставят налогоплательщиков турагентов в неравные условия по сравнению с организациями, находящимися на обычном режиме налогообложения и осуществляющими реализацию путевок, приобретенных по договорам купли продажи;

6) расходы на оплату труда, выплату пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством Российской Федерации;

7) расходы на обязательное страхование работников и имущества, включая страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации;

Расходы на страхование имущества принимаются в порядке, установленном статьей 263 НК РФ (пункт 2 статьи 346.16 НК РФ). В пункте 2 статьи 263 НК РФ определено, что расходы по обязательным видам страхования включаются в состав расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных законодательством. Поэтому оплату за полис ОСАГО можно включить в расходы только в пределах страховых тарифов, утвержденных законодательством. Тарифы по ОСАГО, которые действуют с 1 января 2006 года, утверждены постановлением Правительства РФ от 8 декабря 2005 года №739.

В целях защиты прав и законных интересов граждан и юридических лиц осуществление туроператорской деятельности на территории Российской Федерации допускается юридическим лицом при наличии у него договора страхования гражданской ответственности за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств по договору о реализации туристского продукта (пункт 4.1. Закона №132-ФЗ).

Согласно пункту 2 статьи 4 Закона Российской Федерации от 27 ноября 1992 года №4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации» объектом страхования могут быть, в частности, имущественные интересы, связанные с владением, пользованием и распоряжением имуществом (страхование имущества), и имущественные интересы, связанные с обязанностью возместить причиненный другим лицам вред (страхование гражданской ответственности).

В связи с этим расходы по обязательному страхованию указанных видов ответственности, осуществляемые туристской  организацией, при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, учитываться, по нашему мнению,  не должны.

8) суммы налога на добавленную стоимость по оплаченным товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком и подлежащим включению в состав расходов в соответствии с настоящей статьей и статьей 346.17 настоящего Кодекса;

9) проценты, уплачиваемые за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), а также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

10) расходы на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с законодательством Российской Федерации, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности;

11) суммы таможенных платежей, уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации и не подлежащие возврату налогоплательщику в соответствии с таможенным законодательством Российской Федерации;

12) расходы на содержание служебного транспорта, а также расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством Российской Федерации.

В соответствии с постановлением Правительства РФ от 8 февраля 2002 года №92 «Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией» нормы расходов организации составляют для легковых автомобилей с рабочим объемом двигателя до 2000 куб. см. включительно – 1200 руб. в месяц, для легковых автомобилей с рабочим объемом двигателя свыше 2000 куб. см. – 1500 руб. в месяц.

МНС России в письме от 2 июня 2004 года №04-2-06/419@ «О возмещении расходов при использовании работниками личного транспорта» разъяснил:

«В соответствии с пунктом 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекса) освобождены от обложения налогом на доходы физических лиц все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.

В соответствии со статьей 188 Трудового кодекса Российской Федерации (далее – ТК РФ) при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием. Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.

Трудовой и коллективный договоры не устанавливают нормы компенсационных выплат, а лишь предоставляют организации право самостоятельно определять порядок и размер возмещения затрат, связанных с возмещением расходов при использовании личного имущества работника.

В связи с этим суммы выплат в возмещение расходов при использовании работниками личного транспорта, установленные коллективным или трудовым договором, не являются нормами, установленными в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.

При определении не облагаемых налогом на доходы физических лиц компенсационных выплат за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов следует руководствоваться:

- для работников учреждений и организаций, финансируемых из средств бюджетов всех уровней, – нормами компенсации за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок, установленных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 4 февраля 2000 года №16н «Об изменении предельных норм компенсации за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок», изданным в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 24 мая 1993 года №487 «О предельных нормах компенсации за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок»;

- для работников всех других организаций независимо от формы собственности и организационно-правовой формы – Постановлением Правительства Российской Федерации от 8 февраля 2002 года №92 «Об установлении норм расходов организации на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией».

Выплата работникам производится в тех случаях, когда их работа по роду производственной (служебной) деятельности связана с постоянными служебными разъездами в соответствии с их должностными обязанностями.

Основанием для выплаты компенсации работникам, использующим личные легковые автомобили для служебных поездок, является приказ руководителя предприятия, организации и учреждения, в котором устанавливаются размеры этой компенсации.

В размерах компенсации работнику учтено возмещение затрат по эксплуатации используемого для служебных поездок личного легкового автомобиля (сумма износа, затраты на горюче-смазочные материалы, техническое обслуживание и текущий ремонт).

Для получения компенсации работники представляют в бухгалтерию предприятия, учреждения, организации копию технического паспорта личного автомобиля, заверенную в установленном порядке, и ведут учет служебных поездок в путевых листах. Работнику, использующему личный легковой автомобиль для служебных поездок на основании доверенности собственника автомобиля, компенсация выплачивается в таком же порядке»;

13) расходы на командировки, в частности на:

проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);

суточные или полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации;

оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;

консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

Порядок направления работников в служебную командировку регулируется статьей 168 Трудового кодекса Российской Федерации.

На момент написания книги нормы оплаты суточных установлены при командировке на территории Российской Федерации в размере 100 руб., за пределами Российской Федерации – в зависимости от страны пребывания постановлением Правительства РФ от 8 февраля 2002 года №93 «Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией».

Обратите внимание!

Постановлением Правительства РФ от 13 мая 2005 года №299 «О внесении изменений в нормы расходов организаций на выплату суточных за каждый день нахождения в заграничной командировке, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, предусмотренные Постановлением Правительства Российской Федерации от 8 февраля 2002 года №93» внесены изменения в постановление Правительства РФ от 8 февраля 2002 года №93, вступившие в силу с 1 января 2006 года.

Командировки должны быть связаны с производством или управлением организаций. Не считается командировкой служебная поездка работника, постоянная работа которого протекает в пути или имеет разъездной характер;

14) плату государственному и (или) частному нотариусу за нотариальное оформление документов. При этом такие расходы принимаются в пределах тарифов, утвержденных в установленном порядке;

15) расходы на бухгалтерские, аудиторские и юридические услуги;

16) расходы на публикацию бухгалтерской отчетности, а также на публикацию и иное раскрытие другой информации, если законодательством Российской Федерации на налогоплательщика возложена обязанность осуществлять их публикацию (раскрытие);

17) расходы на канцелярские товары;

18) расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи.

Правила оказания (предоставления) услуг отдельными видами связи установлены постановлениями Правительства РФ:

- по телефонной связи – от 18 мая 2005 года №310 «Об утверждении Правил оказания услуг местной, внутризоновой, междугородной и международной телефонной связи»;

- по телеграфной связи – от 15 апреля 2005 года №222 «Об утверждении Правил оказания услуг телеграфной связи»).

- по почтовой связи – от 15 апреля 2005 года №221 «Об утверждении Правил оказания услуг почтовой связи».

Следует отметить, что законодательство не устанавливает каких-либо нормативов по данным видам услуг.

Туристические организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, расходы телефонные услуги, а также на пользование сетью Интернет могут учесть на основании вышеуказанного подпункта как оплату услуг связи.

На основании пункта 2 статьи 346.16 НК РФ такие расходы принимаются применительно к порядку, предусмотренному статьей 264 НК РФ. Согласно подпункту 25 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией относятся расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи, вычислительных центров и банков, включая расходы на услуги факсимильной и спутниковой связи, электронной почты, а также информационных систем (СВИФТ, Интернета и иных аналогичных систем).

В соответствии со статьей 2 Федерального закона от 7 июля 2003 года №126-ФЗ «О связи» услуга связи – это деятельность по приему, обработке, хранению, передаче, доставке сообщений электросвязи или почтовых отправлений.

В связи с этим оплату услуг за пользование сетью Интернет туристскаяорганизация, применяющая упрощенную систему налогообложения, вправе включить в состав расходов, уменьшающих доходы. При этом следует иметь в виду, что такие расходы должны быть обоснованными (экономически оправданными) и документально подтвержденными.

Расходы на оплату услуг за пользование Интернетом включаются в состав расходов, уменьшающих доходы, только после погашения организацией задолженности перед организацией-провайдером. Основанием для принятия к учету расходов является выписка банка с приложением платежного поручения.

Услуга присоединения определяется статьей 2 Закона №126-ФЗ как деятельность, направленная на удовлетворение потребности операторов связи в организации взаимодействия сетей электросвязи, при котором становятся возможными установление соединения и передача информации между пользователями взаимодействующих сетей электросвязи. Поэтому, как указано в письме Минфина России от 15 декабря 2005 года №03-11-04/2/151 «Об учете расходов по оплате доступа к сети Интернет при применении упрощенной системы налогообложения», расходы по оплате доступа к сети Интернет и по обслуживанию адреса электронной почты относятся к расходам по оплате услуг связи.

Аналогичное мнение высказано Управлением ФНС России по городу Москве в письме от 12 января 2006 года №18-03/3/994 «О порядке применения упрощенной системы налогообложения»:

«Учитывая изложенное, а также исходя из положений подпунктов 9 и 18 пункта 1 статьи 346.16 Кодекса налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе включить в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по единому налогу, понесенные ими затраты по оплате стоимости оказанных им в соответствии с договорами кредитными организациями и операторами электросвязи любых предусмотренных действующим законодательством Российской Федерации банковских услуг и услуг связи.

Основание: письмо ФНС России от 12.12.2005 года №22-2-14/2223.

Дополнительно Управление обращает внимание налоговых инспекций на то, что при применении письма Управления от 31.12.2004 года №21-14/85240 «О направлении разъяснений по практическому применению норм статей 346.16 и 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации, касающихся порядка определения и признания расходов при применении упрощенной системы налогообложения» необходимо учитывать последующие разъяснения по применению положений главы 26.2 Кодекса, данные Федеральной налоговой службой и Минфином России и доведенные Управлением до налоговых органов города Москвы».

Таким образом, расходы по установке телефонов и Интернета, а также ежемесячную оплату этих услуг, туристические организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, имеют право включить в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по единому налогу;

19) расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям). К указанным расходам относятся также расходы на обновление программ для ЭВМ и баз данных;

20) расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), товарного знака и знака обслуживания;

21) расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов;

22) суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах;

23) расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в подпункте 8 настоящего пункта). При реализации указанных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от этих операций на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в том числе на сумму расходов по хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемых товаров.

Минфин России в письме от 31 октября 2005 года №03-11-04/2/119 разъяснил:

«Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении налоговой базы учитывают расходы, предусмотренные пунктом 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс), при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса. Причем перечень данных расходов является исчерпывающим.

Согласно подпункту 23 пункта 1 статьи 346.16 Кодекса при определении налоговой базы по единому налогу налогоплательщики учитывают расходы по оплате покупной стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам). При этом товаром для целей Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации (пункт 3 статьи 38 Кодекса).

Отношения, возникающие при реализации права граждан Российской Федерации, иностранных граждан и лиц без гражданства на отдых, свободу передвижения и иных прав при совершении путешествий, регулируются Федеральным законом от 24.11.1996 года №132-ФЗ «Об основах туристской деятельности в Российской Федерации» (далее - Федеральный закон).

Статьей 1 Федерального закона установлено, что туристской деятельностью признается туроператорская и турагентская деятельность, а также иная деятельность по организации путешествий. При этом под турагентской деятельностью понимается деятельность по продвижению и реализации туристского продукта, осуществляемая на основании лицензии юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем; под туроператорской деятельностью – деятельность по формированию, продвижению и реализации туристского продукта, осуществляемая на основании лицензии юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем.

В соответствии с вышеназванной статьей Федерального закона туристский продукт – это право на тур, предназначенное для реализации туристу; тур - это комплекс услуг по размещению, перевозке, питанию туристов, экскурсионные услуги, а также услуги гидов-переводчиков и другие услуги, предоставляемые в зависимости от целей путешествия; туристская путевка – это документ, подтверждающий факт передачи туристского продукта.

Реализация туристского продукта осуществляется на основании договора. Договор заключается в письменной форме и должен соответствовать законодательству Российской Федерации, в том числе законодательству в области защиты прав потребителей. Туристская путевка является письменным акцептом оферты туроператора или турагента на продажу туристского продукта и неотъемлемой частью договора, а также документом первичного учета туроператора или турагента (статья 10 Федерального закона).

Учитывая изложенное, туристская путевка лишь подтверждает факт заключения договора на оказание комплекса туристских услуг и, следовательно, исходя из норм статьи 38 Кодекса, не является товаром (имуществом), реализуемым или предназначенным для реализации по договору (купли-продажи). В этой связи налогоплательщики-турагенты не вправе уменьшить полученные доходы на расходы по оплате покупной стоимости туристских путевок на основании подпункта 23 пункта 1 статьи 346.16 Кодекса.

Одновременно отмечаем, что в случае реализации налогоплательщиками-турагентами, применяющими упрощенную систему налогообложения, туристских путевок на основе договоров поручения, комиссии либо агентских договоров, заключенных с туроператорами, в налоговую базу по единому налогу включается только комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение. При определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров (пункт 1 статьи 346.15, подпункт 9 пункта 1 статьи 251 Кодекса)».

На основании вышесказанного хочется дать совет турагентам, применяющим упрощенную систему налогообложения, работать с туроператорами исключительно по посредническим договорам, при этом их доходом будет являться лишь сумма посреднического вознаграждения.

Кроме вышеперечисленных, в расходы туристских организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения включаются:

24) расходы на выплату комиссионных, агентских вознаграждений и вознаграждений по договорам поручения;

25) расходы на проведение (в случаях, установленных законодательством Российской Федерации) обязательной оценки в целях контроля за правильностью уплаты налогов в случае возникновения спора об исчислении налоговой базы;

26) плата за предоставление информации о зарегистрированных правах;

27) расходы на оплату услуг специализированных организаций по изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости (в том числе правоустанавливающих документов на земельные участки и документов о межевании земельных участков);

281) судебные расходы и арбитражные сборы;

29) периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации (в частности, правами, возникающими из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности);

30) расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика, на договорной основе в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 264 настоящего Кодекса;

31) расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 3 статьи 4 Федерального закона от 21 ноября 1996 года №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» туристические организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, освобождаются от ведения бухгалтерского учета (за исключением учета основных средств и нематериальных активов). Вместо этого они ведут учет доходов и расходов в порядке, который установлен главой 26.2 НК РФ.

Форма и порядок заполнения книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, утверждены приказом Минфина России от 30 декабря 2005 года №167н.

Иные налоги уплачиваются организациями, осуществляющими туристическую деятельность, применяющими упрощенную систему налогообложения, в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

Если туристская организация (агент) получает авансы по договору комиссии в период применения общей системы налогообложения, то на дату перехода на упрощенную систему налогообложения она обязана включить в доходы полученные авансы без НДС (подпункт 1 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ).

ПОКУПКА И РЕГИСТРАЦИЯ ККТ ПРИ УСН

В соответствии с действующим законодательством туристические организации при расчетах с населением для учета наличных денежных средств могут применять бланк строгой отчетности по форме ТУР-1 «Туристская путевка», утвержденной письмом Минфина России от 10 апреля 1996 года №16-00-30-19 «Об утверждении форм документов строгой отчетности (вместе с формой ТУР-1 «Туристская путевка», зарегистрированной в Минюсте Российской Федерации 30 января 1997 года №1239)».

Однако если турфирмы получают с клиентов частичную предоплату за турпутевки, при расчетах с юридическими лицами, а также в случае оказания дополнительных услуг туристам, то возникает необходимость применения контрольно-кассовой техники.

Рассмотрим порядок приобретения и регистрации ККТ туристическими организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения.

Согласно пункту 4 статьи 346.11 НК РФ для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, сохраняются действующие порядок ведения кассовых операций и порядок представления статистической отчетности.

Приобретенный кассовый аппарат необходимо поставить на учет в ЦТО (центре технического обслуживания) и зарегистрировать в налоговом ведомстве.

Приобретая контрольно-кассовую технику, туристскаяорганизация должна определиться с выбором модели. Каждая модель контрольно-кассовой техники предназначена для определенных сфер деятельности. Туристические фирмы могут приобретать только те кассовые аппараты, модели которых включены в Государственный реестр контрольно-кассовой техники.

Контрольно-кассовая техника, приобретенная туристскойорганизацией, применяющей УСН, учитывается в составе основных средств для целей как бухгалтерского, так и налогового учета.

Учет ККТ в составе расходов.

В соответствии с пунктом 3 статьи 346.16 НК РФ при определении сроков полезного использования основных средств туристическим организациям, применяющим упрощенную систему налогообложения, следует руководствоваться Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 года №1 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы». Согласно данному документу кассовые аппараты относятся к четвертой амортизационной группе основных средств «Средства механизации и автоматизации управленческого и инженерного труда» (код 14 3010000).

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств (с учетом положений пунктов 3 и 4 статьи 346.16 НК РФ).

Поскольку в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, срок полезного использования кассовых аппаратов составляет свыше 5 лет и до 7 лет включительно, то расходы на покупку кассовых аппаратов, приобретенных до перехода туристскойорганизации на упрощенную систему налогообложения, списываются на расходы в следующем порядке (подпункт 2 пункта 3 статьи 346.16 НК РФ):

- в течение первого года применения упрощенной системы налогообложения – 50% стоимости;

- второго года – 30% стоимости;

- третьего года – 20% стоимости.

При этом в течение налогового периода расходы принимаются по отчетным периодам равными долями. Стоимость основных средств принимается равной остаточной стоимости этого имущества на момент перехода на упрощенную систему налогообложения.

Стоимость кассовых аппаратов, приобретенных в период применения упрощенной системы налогообложения, включается в состав расходов в момент ввода их в эксплуатацию (подпункт 1 пункта 3 статьи 346.16 НК РФ).

В подпункте 5 пункта 1 и пункте 2 статьи 346.16 НК РФ сказано, что материальные расходы принимаются при налогообложении применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций статьи 254 НК РФ.

На основании данной статьи к материальным расходам, в частности, относятся следующие затраты налогоплательщика: на приобретение материалов, используемых на производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели), на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика (подпункты 2, 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ).

Таким образом, туристические организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, имеют право учесть в составе расходов, уменьшающих доходы, стоимость расходных материалов, используемых при эксплуатации контрольно-кассовой техники, а также затраты на ее техническое обслуживание (Письмо Минфина России от 27 января 2005 года №03-03-02-05/6).

Бухгалтерский учет.

В соответствии с пунктом 3 статьи 4 Федерального закона от 21 ноября 1996 года №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, ведут учет основных средств в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете.

Правила формирования в бухгалтерском учете организации информации об основных средствах установлены ПБУ 6/01. Кроме того, в целях бухгалтерского учета основных средств организации используют еще один документ – Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина России от 13 октября 2003 года №91н.

Для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо одновременное выполнение четырех условий, установленных пунктом 4 ПБУ 6/01:

1) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное владение;

2) объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

3) организацией не предполагается последующая перепродажа данного объекта;

4) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Как видим, бухгалтерский учет не содержит стоимостного критерия отнесения активов к объектам основных средств, поэтому к основным средствам относятся предметы независимо от их стоимости, срок полезного использования которых превышает 12 месяцев. Так как кассовые аппараты служат больше года, они учитываются в составе основных средств.

Несмотря на то, что стоимостного критерия отнесения объекта к основным средствам нет, пунктом 5 ПБУ 6/01 установлено, что активы, в отношении которых выполняются условия, установленные пунктом 4 ПБУ 6/01 и стоимостью не более 20 000 руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете в составе МПЗ.

Если туристскаяорганизация использует эту возможность, то это в обязательном порядке отражается в учетной политике организации. Заметьте, что бухгалтерское законодательство допускает возможность использования организациями и иного лимита стоимости (менее 20 000 руб.) для отнесения актива в состав МПЗ. Как правило, лимит стоимости определяется исходя из технологических особенностей производства. Использование иного лимита стоимости, с указанием обоснованных причин его установления, также должно найти свое отражение в учетной политике.

Сроком полезного использования основного средства считается период времени, в течение которого актив способен приносить экономические выгоды (доход) организации.

Определение срока полезного использования объектов основных средств, согласно пункту 20 ПБУ 6/01, производится исходя:

·       из ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

·       из ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

·       из нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта.

То есть бухгалтерское законодательство дает организациям определенную свободу в установлении срока полезного использования основных средств.

Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект.

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, определение которой зависит от способа поступления основных средств в организацию.

Основными способами поступления основных средств в организацию являются:

·       приобретение за плату;

·       получение безвозмездно;

·       строительство хозяйственным или подрядным способом;

·       принятие к учету неучтенных объектов, выявленных при инвентаризации, и т.д.

В соответствии с пунктом 8 ПБУ 6/01 объекты основных средств принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

Таким образом, в стоимость контрольно-кассовой техники включается стоимость кассового аппарата, оплаченная поставщику, расходы по доставке и установке, расходы на ввод в эксплуатацию, стоимость голограмм «Сервисное обслуживание», «Государственный реестр», так как без указанных расходов использовать контрольно-кассовую технику невозможно.

Стоимость основных средств в бухгалтерском учете погашается посредством начисления амортизации, причем пунктом 17 ПБУ 6/01 установлен перечень объектов, по которым амортизация не начисляется.

Начисление амортизации в бухгалтерском учете в соответствии с пунктом 18 бухгалтерского стандарта ПБУ 6/01 можно производить одним из следующих способов:

·       линейным способом;

·       способом уменьшаемого остатка;

·       способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

·       способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Выбраннный организацией способ начисления амортизации по основному средству в течение всего срока его использования не подлежит изменению.

Порядок регистрации ККТ.

Порядок и условия регистрации ККТ осуществляются в соответствии со статьей 4 Закона №54-ФЗ.

При приобретении контрольно-кассовой техники организации, филиалы, обособленные подразделения и индивидуальные предприниматели должны зарегистрировать ее в налоговых ведомствах.

До настоящего времени Правительством РФ не определен порядок регистрации ККТ. На основании Письма МНС России от 16 сентября 2004 года №33-0-11/584@ при регистрации ККТ налоговые ведомства должны руководствоваться в части, не противоречащей Закону №54-ФЗ, Порядком регистрации ККТ в налоговых ведомствах, утвержденным приказом Госналогслужбы России от 22 июня 1995 года №ВГ-3-14/36 «Об утверждении порядка регистрации контрольно-кассовых машин в налоговых органах» (далее - Порядок регистрации ККТ).

Пунктом 2 Порядка регистрации ККТ в налоговых ведомствах определено, что организации и другие юридические лица, их филиалы и обособленные подразделения, а также физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в случае осуществления ими торговых операций или оказания услуг подают заявление по месту регистрации ККТ по форме, приведенной в приложении №1 к Порядку регистрации ККТ.

К заявлению прилагаются:

·        паспорт на ККТ;

·        договор о техническом обслуживании и ремонте центром технического обслуживания.

Налоговое ведомство после проверки данных, указанных в заявлении, не позднее 5 дней с момента подачи заявления производит регистрацию ККТ. Регистрация производится путем внесения сведений о ККТ в книгу учета контрольно-кассовой техники организаций, которая заполняется и ведется налоговым ведомством по форме, приведенной в приложении №2 к Порядку регистрации ККТ (пункт 3 Порядка регистрации ККТ).

Согласно пункту 4 Порядка регистрации ККТ налоговое ведомство одновременно с регистрацией ККТ выдает организации или индивидуальному предпринимателю карточку регистрации контрольно-кассовой техники (форма согласно приложению №3 к Порядку регистрации ККТ).

В соответствии с пунктами 5 и 6 Порядка регистрации ККТ в случае необходимости замены действующих ККТ другими или установки дополнительной техники организация обязана до ввода их в эксплуатацию подать в налоговое ведомство заявление о регистрации новой ККТ и снятии с учета зарегистрированной ранее ККТ. Налоговое ведомство, получившее заявление о замене ККТ, в пятидневный срок производит регистрацию новой ККТ и снятие старой ККТ, при этом выдает организации карточку на вновь зарегистрированную ККТ.

Карточка регистрации контрольно-кассовой техники хранится в организации в течение всего срока ее эксплуатации, предъявляется по требованию представителей налогового ведомства и других организаций, осуществляющих контроль применения ККТ, и возвращается налоговому ведомству при снятии контрольно-кассовой техники с регистрации.

По окончании срока применения моделей ККТ или в случае исключения моделей из Государственного реестра налоговое ведомство обязано направить в адрес владельца ККТ уведомление о необходимости представить в тридцатидневный срок в налоговый орган заявление на снятие с учета ККТ. По истечении указанного срока и в случае неявки пользователя ККТ в налоговое ведомство ККТ снимается с учета в одностороннем порядке (письмо ФНС России от 24 октября 2005 года №06-9-09/38@ «О перерегистрации ККТ»).

При реорганизации юридического лица путем выделения одного или нескольких юридических лиц, к которым в соответствии с разделительным балансом переходит ККТ, исключенная из Государственного реестра, но право на эксплуатацию которой еще не прекратилось, так как не истек нормативный срок ее амортизации, налоговый орган обязан зарегистрировать указанную контрольно-кассовую технику (письмо ФНС России от 11 мая 2005 года №22-3-12/766 «О перерегистрации ККТ»).

Использование туристскойорганизацией контрольно-кассовой техники, не зарегистрированной в налоговых органах, рассматривается как ее неприменение. Такая позиция подтверждена постановлением Пленума ВАС РФ от 31 июля 2003 года №16 «О некоторых вопросах практики применения административной ответственности, предусмотренной статьей 14.5 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях, за неприменение контрольно-кассовых машин».

Регистрация ККТ с неистекшим нормативным сроком амортизации.

В случае исключения из Государственного реестра применявшихся моделей ККТ их дальнейшая эксплуатация осуществляется до истечения нормативного срока их амортизации (пункт 5 статьи 3 Закона №54-ФЗ).

Таким образом, при исключении модели ККТ из Государственного реестра ее дальнейшее использование в пределах нормативного срока амортизации является правомерным. В письмах ФНС России от 27 февраля 2006 года №ШТ-6-06/199@ и Минфина России от 10 февраля 2006 года №03-01-15/1-30 изложена позиция налогового ведомства о возможности использования и регистрации в налоговых органах контрольно-кассовой техники с неистекшим нормативным сроком амортизации (например, в случае изменения организационно-правовой формы организации, смены собственника контрольно-кассовой техники). См. письмо ФНС России от 17 января 2006 года №06-9-09/16@ «О регистрации ККТ» с аналогичным разъяснением.

Перерегистрация ККТ.

Организация или индивидуальный предприниматель могут осуществить регистрацию применяемой ими ККТ, не исчерпавшей нормативный срок амортизации, с сохранением владельца ККТ в том налоговом ведомстве, в котором организация или индивидуальный предприниматель будут поставлены на учет по новому месту нахождения или жительства соответственно.

При изменении наименования организации, фамилии, имени или отчества индивидуального предпринимателя можно обойтись только перефискализацией ККТ и заменой карточки регистрации ККТ (в связи с изменением реквизитов, распечатываемых ККТ на кассовом чеке) без снятия ККТ с учета (см. письмо ФНС России от 8 сентября 2005 года №22-3-11/1692@ «О перерегистрации контрольно-кассовой техники»).

Порядок снятия с учета ККТ.

Обратимся к пункту 1 статьи 4 Закона №54-ФЗ, которым указано, что порядок и условия регистрации контрольно-кассовой техники определяются Правительством РФ. Так как порядок регистрации до настоящего времени не определен, то при регистрации контрольно-кассовой техники налоговые ведомства должны руководствоваться им в части, не противоречащей Закону №54-ФЗ, и Порядком регистрации ККТ в налоговых ведомствах, который утвержден приказом Госналогслужбы России от 22 июня 1995 года №ВГ-3-14/36 (далее – Порядок).

Пунктом 7 Порядка установлено, что для снятия с учета контрольно-кассовой машины организация или индивидуальный предприниматель должны подать заявление в налоговое ведомство о снятии с учета ККТ.

Приказом ФНС России от 2 сентября 2005 года №САЭ-3-25/422@ утвержден Единый стандарт обслуживания налогоплательщиков, в котором под номером 04.01.004 предусмотрено снятие с учета ККТ в налоговом ведомстве, которое осуществляет снятие с учета ККТ не позднее 5 дней с момента подачи заявления. При этом возвращаются журнал кассира-операциониста (форма №КМ-4, технический паспорт ККТ со штампом налогового органа о снятии с учета и записью пароля налогового инспектора).

Для снятия с учета ККТ организация должна представить в налоговое ведомство следующие документы:

·        заявление о снятии с учета ККТ (в произвольной форме);

·        журнал кассира-операциониста;

·        технический паспорт на ККТ.

Обратите внимание!

О снятии с учета модели ККТ налоговые ведомства обязаны уведомить ее владельца (организацию, индивидуального предпринимателя) за 30 дней до истечения срока применения ККТ, таково требование пункта 8 приказа Госналогслужбы России от 22 июня 1995 года №ВГ-3-14/36. Аналогичное разъяснение изложено в письме ФНС России от 14 марта 2005 года №22-3-11/341.

Более подробно с вопросами правового регулирования, лицензирования и сертификации в сфере туризма, Вы можете ознакомиться в книге авторов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Туристская деятельность».

Данный материал подготовлен группой консультантов-методологов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит»