Порядок использования льгот по налогу на прибыль

     Пример 1
     В соответствии с законодательством субъекта РФ с 1 января 1999 г.ставка налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта РФ, снижена дляпредприятий хлебопекарной промышленности на 50% и составила 14,5%.Согласно Федеральному закону N 62-ФЗ эта льгота с 1 апреля 1999 г. непредоставлялась. Поскольку Федеральным законом N 118-ФЗ право субъектовРФ на предоставление льгот восстановлено с 1 апреля 1999 г., ООО"Рассвет", занимающееся выпечкой хлебобулочных изделий, имеет правозаявить льготу по налогу на прибыль и составить уточненные расчеты за Iполугодие, 9 месяцев и за 1999 г., за I кв., I полугодие, 9 месяцев и за2000 г.
     Предположим, что налогооблагаемая прибыль по строке 5 Расчета(налоговой декларации) налога от фактической прибыли за I кв. 1999 г., Iполугодие, 9 месяцев и за 1999 г. составила соответственно 300,0 тыс.руб.; 600,0; 900,0 и 1200,0 тыс. руб.
     В I кв. 1999 г. организация в оспользовалась правом на льготу,исчислив налог на прибыль по ставке 14,5% в сумме 43,5 тыс. руб. В этомслучае сумма налога на прибыль к уменьшению по строке 12 "б" Расчета за Iполугодие 1999 г. составит: 43,5 тыс. руб. (600,0 тыс. руб. х 14,5% :100% - 43,5 тыс. руб.); за 9 месяцев - 87,0 тыс. руб. (900,0 тыс. руб. х14,5% : 100% - 43,5 тыс. руб.); за 1999 г. - 130,5 тыс. руб. (1200,0 тыс.руб. х 14,5% : 100% - 43,5 тыс. руб.).
     Одновременно уточняем Расчеты дополнительных платежей в бюджет(уменьшения из бюджета).
     В связи с тем что перерасчеты по аналогичным расчетам за истекшиекварталы ранее уже были осуществлены, в нашем примере суммы налога куменьшению по строке 5 Расчета дополнительных платежей в бюджет (возвратаиз бюджета) составят за II, III и IV кв. 1999 г. по 43,5 тыс. руб.
     При условии, что ставка рефинансирования Центробанка РФ напротяжении 1999 г. не изменялась и была 28% годовых, сумма средств,подлежащих возмещению из бюджета, будет за II, III и IV кв. 1999 г. по5,22 тыс. руб. ежеквартально.
     Аналогично уточняются расчеты по налогу на прибыль и расчетыдополнительных платежей (возврата из бюджета) за 2000 г.
     Органы власти муниципальных образований могут предоставлять льготыпо налогу на прибыль с 1 января 2001 г. в том случае, если они всоответствии с предоставленными им Федеральным законом N 118-ФЗполномочиями приняли соответствующие законодательные акты о введении насвоих территориях налога на прибыль, зачисляемого в муниципальный бюджет.
     Следует также иметь в виду, что, поскольку плательщиками налога наприбыль с 1 января 2000 г. являются организации, а их филиалы тольковыполняют обязанности организаций по уплате налога по месту своегонахождения, льготы, предоставленные налогоплательщикам законодательнымиактами субъектов РФ по месту нахождения филиалов, при исчислении налогана прибыль организациями не учитываются.
     Организация вправе применять льготы по налогу, предоставленныефедеральным законодательством, законодательством субъекта РФ имуниципальным законодательством по месту своей государственнойрегистрации.

     В соответствии с п. 1 "а" ст. 6 Закона РФ "О налоге на прибыльпредприятий и организаций" при фактически произведенных (оплаченных)затратах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятий,освобождается от налогообложения прибыль, направленная ими нафинансирование капитальных вложений (в том числе в порядке долевогоучастия), а также на погашение кредитов банков, полученных ииспользованных на эти цели (в том числе проценты по кредитам).
     Эта льгота предоставляется при условии полного использованияпредприятиями сумм начисленного износа (амортизации) на последнююотчетную дату. При этом речь идет об износе (амортизации), начисленном заотчетный период текущего года.
     Следует иметь в виду, что в соответствии с п. 37 Методическихуказаний по бухгалтерскому учету основных средств на сумму присоединенныхк счету 01 "Основные средства" затрат уменьшается собственный источник,остающийся в распоряжении организации (за исключением амортизации).
     Пунктом 44 Методических рекомендаций о порядке формированияпоказателей бухгалтерской отчетности организаций, утвержденных ПриказомМинфина РФ от 28 июня 2000 г. N 60н, предусмотрено включение в добавочныйкапитал части нераспределенной прибыли, оставшейся в распоряженииорганизации, в сумме, направленной на капитальные вложения. Данная суммапоказывается в составе данных группы статей баланса "Добавочный капитал".Одним из таких источников является прибыль организации, оставшаяся послеее налогообложения, направленная на финансирование капитальных вложений.В связи с этим рекомендуется организациям отражать операцию понаправлению прибыли на эти цели проводкой:
     Д-т сч. 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и К-т сч.87 "Добавочный капитал".
     Однако при этом не учитывается, что содержащиеся в названныхнормативных документах по бухгалтерскому учету положения о порядкеотнесения на добавочный капитал организаций сумм прибыли, направленнойими на финансирование капитальных вложений, не дают четкого разъясненияпорядка определения указанных сумм прибыли.
     Так, п. 37 Методических указаний по бухгалтерскому учету основныхсредств, утвержденных Приказом Минфина РФ от 20 июля 1998 г. N 33н,организациям рекомендуется вначале направлять на такие цели суммыначисленного износа (амортизации), то есть те, которые могли бы бытьисточником капитальных вложений, начисленные со дня образованияорганизации, а не с начала года.
     Расчет данных сумм составить практически невозможно, поскольку суммыизноса, являющиеся источником капитальных вложений, со счета 02 "Износосновных средств" не списываются. Следовательно, невозможно определить исумму прибыли, которую организация должна отразить по названным счетамбухгалтерского учета.
     Поскольку сумму прибыли, направляемую на увеличение добавочногокапитала организации, определить не представляется возможным, то и дляцелей налогообложения сумму прибыли, направляемую на финансированиекапитальных вложений, организация не обязана отражать по счетамбухгалтерского учета.
     В связи с этим, по мнению автора, при учете льготы по налогу наприбыль в части прибыли, направленной на финансирование капитальныхвложений, организации по-прежнему должны руководствоваться Методическимирекомендациями по отдельным вопросам налогообложения прибыли, доведеннымидо налоговых органов Письмом Госналогслужбы России от 7 октября 1998 г. NШС-6-02/768. Согласно п. 3 названных Методических рекомендаций всоответствии с требованиями по оформлению документов по бухгалтерскомуучету при осуществлении капитальных вложений соответствующие источникифинансового обеспечения хозяйственных операций не списываются. Так, суммаамортизационных отчислений, отраженная в бухгалтерском учете на счетахучета затрат в корреспонденции с кредитом счета 02 "Износ основныхсредств", при решении вопроса о предоставлении льготы по налогу наприбыль лишь принимается во внимание.
     Аналогично должны приниматься во внимание суммы ранее созданныхфондов накопления, доли нераспределенной прибыли прошлых лет (так кактребования обязательного создания организацией каких-либо фондов сотражением на счетах бухгалтерского учета отсутствуют), нераспределеннойприбыли за соответствующий отчетный период текущего года.
     МНС РФ в п. 8 Разъяснений по отдельным вопросам, связанным сприменением налогового законодательства о налогообложении прибыли(дохода) юридических лиц, направленных налоговым органам Письмом от 15февраля 2001 г. N ВГ-6-032/139, также указало, что при решении вопроса опредоставлении льготы по налогу на прибыль суммы нераспределенной прибылидолжны только "приниматься во внимание".
     Необходимо учесть и мнение Президиума ВАС РФ, изложенное вИнформационном письме от 14 ноября 1997 г. N 22 "Обзор судебной практикиприменения законодательства о налоге на прибыль" (п. 4), о том, чтоединственными условиями для предоставления организациям названной льготыпо налогу на прибыль являются:
     * полное использование ими сумм износа (амортизации), начисленных заотчетный период;
     * использование льготы не должно уменьшать фактическую сумму налога,исчисленную без учета льгот, более чем на 50%.
     В связи с изложенным неотражение в бухгалтерском учете операций поиспользованию прибыли на финансирование капитальных вложений проводкамипо дебету счета 88 и кредиту счета 87 не должно являться основанием длянепредоставления льготы по налогу на прибыль.
     Указанная льгота предоставляется только при фактически произведенныхзатратах за счет прибыли, остающейся в распоряжении организаций, то естьприбыли, определенной по данным бухгалтерского учета, а неналогооблагаемой прибыли, учтененной организацией в расчете по налогу наприбыль. Это вытекает из положения п. 1 ст. 8 Закона РФ "О налоге наприбыль предприятий и организаций", согласно которому налог на прибыльопределяется плательщиками на основании бухгалтерского учета иотчетности.
     Следовательно, льгота не может быть предоставлена организациям,имеющим по балансу убыток.

     Пример 2
     В 2000 г. организацией приобретено здание под склад стоимостью6000,0 тыс. руб. Оплата произведена полностью. Право собственности наздание зарегистрировано. Стоимость здания учтена на счете 01 "Основныесредства".
     Нераспределенная прибыль на 1 января 2001 г. - 18 000,0 тыс. руб.
     Сумма облагаемой прибыли по Расчету (декларации) по налогу наприбыль за 2000 г. - 20 000,0 тыс. руб., налог на прибыль с которой безучета льготы должен составить 6000,0 тыс. руб.
     В этом случае организация имеет право заявить льготу по налогу наприбыль в сумме 3000,0 тыс. руб. (6000,0 тыс. руб. х 50%).

     Пример 3
     Стоимость приобретенного объекта основных средств та же.Нераспределенная прибыль на 1 января 2001 г. - 5000,0 тыс. руб.;налогооблагаемая прибыль за 2000 г. - 10 000,0 тыс. руб., налог наприбыль - 3000,0 тыс. руб.
     В данной ситуации организация имеет право заявить льготу по налогуна прибыль в размере 1500,0 тыс. руб. (3000,0 тыс. руб. х 50%).

     Пример 4
     Стоимость приобретенного объекта основных средств та же. Непокрытыйубыток на 1 января 2001 г. - 2000,0 тыс. руб. Налогооблагаемая прибыль за2000 г. - 3000,0 тыс. руб., налог на прибыль - 900,0 тыс. руб.
     Льгота в данном случае не предоставляется.
     При определении суммы, подлежащей льготированию, следует учитыватьфактически произведенные капитальные вложения вне зависимости от срокаввода строящихся объектов в действие.
     Это подтверждается п. 7 названных выше Разъяснений МНС РФ, согласнокоторому если расходы организации по приобретению основных средствфактически произведены в 2000 г., а на учет объект основных средствпоставлен в 2001 г., то организация имеет право на льготу за 2000 г. Дляее получения она обязана представить в налоговый орган документы,подтверждающие отражение стоимости основных средств по дебету счета 01"Основные средства" в 2001 г.
     Если затраты по приобретению основных средств по счету 01 "Основныесредства" отражены организацией в 2000 г., а фактически оплачены в 2001г., то льгота по налогу на прибыль предоставляется за отчетный период2001 г.
     При этом МНС РФ указало, что по организациям, которым указаннаяльгота по налогу на прибыль предоставлялась ранее в ином порядке (поитогам годовых расчетов за 1998, 1999, 2000 гг.), перерасчет налога наприбыль не производится. По мнению автора, указанная оговорка ни к чемуне обязывает, поскольку названные выше Разъяснения не относятся кнормативным документам. В них даны рекомендации МНС РФ по отдельнымвопросам налогообложения прибыли, которыми организации вправевоспользоваться, если им это выгодно. Согласно ст. 54 и 78 НК РФорганизации вправе уточнить расчеты по налогу на прибыль за 1998, 1999 и2000 гг.
     Льготу следует предоставлять не только при условии отражения объектаосновных средств на счете 01 "Основные средства", но и в соответствующихслучаях на счете 08 "Капитальные вложения".
     Это связано с тем, что с 1 января 2000 г. в соответствии снормативными документами по бухгалтерскому учету основных средствстоимость объектов основных средств, не прошедших государственнуюрегистрацию, организация должна учитывать на счете 08 "Капитальныевложения". Льгота же по налогу на прибыль предоставляется независимо оттого, зарегистрировано или нет право собственности на приобретенныйобъект основных средств.

     Пример 5
     По условиям примера 2 стоимость приобретенного здания фактическиоплачена в декабре 2000 г., а государственная регистрация осуществлена вфеврале 2001 г.
     В связи с этим затраты по приобретению здания в сумме 6000,0 тыс.руб. учтены в 2000 г. по Д-т сч. 08 "Капитальные вложения". В составосновных средств, учитываемых по Д-т сч. 01 "Основные средства",указанный объект зачислен в феврале 2001 г.
     Несмотря на то что в 2000 г. приобретенное здание не зачислено всостав основных средств, организация имеет право заявить льготу по налогуна прибыль за 2000 г.

     Пример 6
     Фактическая оплата объекта основных средств, приобретенного в 2000г., произведена в январе 2001 г.
     В этом случае организация имеет право заявить льготу по налогу наприбыль за январь 2001 г. (при месячных расчетах по налогу на прибыль)или за I кв. 2001 г. (при квартальных расчетах).

     Пример 7
     Оплата приобретенного объекта основных средств произведена в декабре2000 г., а на баланс он принят в январе 2001 г.
     Организация имеет право заявить льготу по налогу на прибыль за 2000г.
     При реализации или безвозмездной передаче (в течение 2 лет с моментаполучения льготы по прибыли, направленной на финансирование капитальныхвложений) основных средств и объектов, не завершенных строительством, приприобретении и сооружении которых организациями были получены льготы поналогу на прибыль, налогооблагаемая прибыль подлежит увеличению наостаточную стоимость основных средств и сумму затрат по указаннымобъектам в пределах сумм предоставленной льготы.

     Пример 8
     Предприятием начато строительство здания в феврале 1999 г. В феврале2001 г. строительство закончилось, и здание сразу же продали. В течение1999-2000 гг. предприятию предоставлялась льгота по прибыли, направленнойна капитальные вложения.
     В этом случае налогооблагаемую прибыль необходимо увеличить наостаточную стоимость этих средств, принимаемую на дату их реализации в2001 г., в пределах сумм предоставленной ранее льготы.
     Законодательством по налогу на прибыль предусмотрено предоставлениеназванной льготы только организациям, осуществляющим развитие собственнойпроизводственной базы.
     На этом основании, с позиции Минфина РФ, в случае передачиорганизацией основных средств в качестве доли участника простоготоварищества или в аренду, если при их приобретении были получены льготыпо налогу на прибыль, налогооблагаемая прибыль подлежит увеличению настоимость этих основных средств в пределах суммы полученной льготы.
     По мнению автора, подтверждением того, что организациейосуществляется развитие собственной производственной базы, является фактпостановки на баланс приобретенных или введенных в строй объектовосновных средств или фактически произведенные расходы по вводу вэксплуатацию основных средств, учтенные на счете 08 "Капитальныевложения".
     Поэтому при отсутствии факта продажи основных средств или передачиправа собственности на них в иной форме новому собственнику в течение 2лет со дня получения льготы по налогу на прибыль оснований для отменыльготы нет, даже если основные средства временно передаются на баланспростого товарищества или арендатора.
     В указанных случаях не происходит смена собственника. Следовательно,нельзя утверждать, что эти основные средства не используются для развитиясобственной производственной базы организации.
     Льгота по налогу на прибыль предоставляется при условии полногоиспользования организациями сумм начисленного износа (амортизации) напоследнюю отчетную дату. В связи с этим возникает вопрос о том, какиесуммы амортизации следует учитывать при предоставлении льготы по налогуна прибыль: рассчитанные одним из способов, рекомендованных нормативнымидокументами по ведению бухгалтерского учета, и отраженные в бухгалтерскомучете или принимаемые для целей налогообложения прибыли?
     При решении данного вопроса необходимо учитывать экономическоесодержание указанной льготы. Эта льгота направлена на стимулированиедеятельности организаций по восстановлению и модернизации их основныхсредств, на возмещение ранее произведенных ими затрат на приобретениеосновных средств c целью развития их производственной базы.
     Поскольку одним из собственных источников модернизации основныхсредств является накопленная амортизация, льгота по налогу на прибыльпредоставляется только в той части затрат по приобретению основныхсредств, которая не была возмещена организацией путем ее отнесения насебестоимость продукции (работ, услуг) через механизм амортизационныхотчислений. Именно с такой целью при освобождении от налогообложенияприбыли, направленной на финансирование капитальных вложений, изфактически произведенных затрат исключаются суммы начисленного износа(амортизации). Поэтому при расчете суммы льготируемой прибыли должнаучитываться амортизация, фактически начисленная организацией и учтеннаяпо балансу, а не та, которая учитывается при формированииналогооблагаемой прибыли. Данной точки зрения придерживается и МНС РФ(см. указанные выше Разъяснения).
     Нужно иметь в виду, что указанная льгота предоставляется только вчасти прибыли, направленной на финансирование капитальных вложенийпроизводственного назначения, и только предприятиям отраслей сферыматериального производства. Состав затрат, относимых к капитальнымвложениям, определен Положением по бухгалтерскому учету долгосрочныхинвестиций (Письмо Минфина России от 30 декабря 1993 г. N 160) иИнструкцией о порядке составления статистической отчетности покапитальному строительству (постановление Госкомстата России от 24сентября 1993 г. N 185). При предоставлении льготы по прибыли,направленной на финансирование капитальных вложений, не учитываютсязатраты, связанные с приобретением нематериальных активов, земельныхучастков и объектов природопользования.
     Определение характера капитальных вложений с точки зрения ихотнесения к вложениям производственного назначения осуществляется всоответствии с Инструкцией по заполнению форм федеральногогосударственного статистического наблюдения по капитальномустроительству, утвержденной постановлением Госкомстата РФ от 3 декабря1996 г. N 123. В соответствии с п. 6.1 Инструкции к объектампроизводственного назначения относятся объекты, функционирующие в сферематериального производства: в промышленности, сельском хозяйстве изаготовках сельхозпродукции, водном и лесном хозяйстве, на транспорте и всвязи, в строительстве, торговле и общественном питании,материально-техническом снабжении и сбыте.
     Предприятия бытового обслуживания могут быть отнесены кпроизводственной или непроизводственной сфере в зависимости от видовбытовых услуг, оказываемых населению. Перечень услуг, на основаниикоторых их относят к предприятиям производственных видов бытовогообслуживания, приведен в п. 6.3 Инструкции Госкомстата РФ N 123.
     При размещении предприятий торговли, общественного питания, бытовогообслуживания населения, связи и т. п. во встроенных,встроенно-пристроенных и пристроенных к жилым домам нежилых помещенияхстоимость последних включается в объем капитальных вложений на жилищноестроительство.
     При отнесении предприятий к отраслям сферы материальногопроизводства следует руководствоваться Общесоюзным классификаторомотраслей народного хозяйства. Согласно ОКОНХ к сфере материальногопроизводства относятся следующие отрасли народного хозяйства:
     промышленность; сельское хозяйство; лесное хозяйство; рыбноехозяйство; транспорт и связь; строительство; торговля и общественноепитание; материально-техническое снабжение и сбыт; заготовки;информационно-вычислительное обслуживание; операции с недвижимымимуществом; общая коммерческая деятельность по обеспечениюфункционирования рынка (включающая в себя посреднические услуги прикупле-продаже товаров, ценных бумаг, валюты и сдаче внаем (в аренду, впрокат) без выраженной специализации, посреднические услуги в областитранспорта, жилищно-коммунального хозяйства, бытового обслуживания,образования, культуры, здравоохранения и науки, рекламу ипредставительские услуги, аудиторскую деятельность, маркетинговыеисследования, консультации по вопросам коммерческой деятельности,финансов и управления); геология и разведка недр, геодезическая игидрометеорологическая служба (геологическая разведка недр, съемкагеологического содержания земной поверхности и дна Мирового океана иглубинное изучение, геодезическая служба, гидрометеорологическая служба,хозяйственные управления геологоразведочными, геодезическими игидрометеорологическими организациями), прочие виды деятельности сферыматериального производства (редакции и издательства; киностудии, студиизвукозаписи; изготовление кинофильмов, звукозапись без работ и услуг,выполняемых по заказам населения; изготовление любительских кинофильмов,услуги звукозаписи по заказам населения; заготконторы по сборуметаллолома и утиля; вневедомственная охрана; другие, не перечисленныевыше организации сферы материального производства; хозяйственноеуправление прочими видами деятельности сферы материального производства).
     В составе производственных предприятий и организаций могут бытьподразделения с непроизводственными функциями - медицинские пункты,организации культурно-бытового обслуживания населения и т. п. В любомслучае затраты организации капитального характера по развитию указанныхподразделений не относятся к затратам, связанным с ее производственнойдеятельностью, и, следовательно, не могут осуществляться за счет льготыпо налогу на прибыль.
     Льгота по прибыли, направленной на финансирование жилищногостроительства, предоставляется предприятиям всех отраслей народногохозяйства. Перечень затрат и порядок их включения в стоимость жилищногостроительства указаны в п. 9.5 Инструкции Госкомстата России N 123.
     Сумма прибыли, фактически направленная в порядке долевого участия нафинансирование капитальных вложений, определяется на основанииписьменного подтверждения организации-застройщика, аккумулирующейсредства для долевого строительства, о фактически произведенных затратахв отчетном периоде, распределенных между предприятиями-дольщиками.
     При финансировании капитальных вложений за счет кредитов банкальгота предоставляется не на сумму кредита, а на сумму прибыли,направленной на его погашение, с учетом процентов по кредиту и в пределахсумм, фактически использованных для осуществления расчетов по затратамкапитального характера.

     Пример 9
     В январе 2000 г. организацией получен банковский кредит дляприобретения здания под склад в сумме 6000,0 тыс. руб., под 30% годовых,со сроком погашения 1 год 8 месяцев.
     За 2000 г. организацией произведено погашение основного долга всумме 2700,0 тыс. руб. и процентов по кредитному договору в сумме 1162,5тыс. руб. Всего на погашение кредита и процентов по нему направлено3862,5 тыс. руб.
     На указанную сумму организация вправе уменьшить налогооблагаемуюприбыль при соблюдении других условий (при наличии достаточной для этогонераспределенной прибыли и соблюдении ограничителя в виде 50% от суммыналога на прибыль, исчисленного без учета названной льготы).

     В соответствии с дополнением, внесенным в ст. 6 Закона о налоге наприбыль Федеральным законом N 62-ФЗ, от налогообложения освобождаетсяприбыль, полученная от вновь созданного производства на период егоокупаемости, но не превышающий трех лет. При этом не учитываютсяпроизводства, созданные в сферах торговой, снабженческо-сбытовой ипосреднической деятельности.
     Вновь созданным производством признается производство, выделенное вобособленное структурное подразделение на базе новых (приобретенных илисооруженных) производственных мощностей, стоимость которых превышает 20млн руб.
     Согласно ст. 11 Налогового кодекса РФ под обособленнымподразделением организации следует понимать любое территориальнообособленное от нее подразделение, по месту нахождения которогооборудованы стационарные рабочие места. При этом в соответствии со ст. 55ГК РФ территориальное обособление подразделения организации означает егорасположение вне места нахождения (то есть места государственнойрегистрации) самой организации. Таким образом, для получения указаннойльготы необходимо, чтобы вновь созданное производство было территориальнообособленно (располагалось вне места государственной регистрацииорганизации). Льгота предоставляется при наличии технико-экономическогообоснования, согласованного с государственными органами исполнительнойвласти субъектов РФ.
     Не признается вновь созданным производство, организованное на базепроизводственных мощностей, приобретенных как имущественный комплекс.
     Указанная льгота предоставляется при условии ввода названныхпроизводственных мощностей после 1 апреля 1999 г. независимо от того,когда начато их строительство (сооружение).

     Пример 10
     ООО "Золотая рожь", расположенное в Московской обл., осуществилостроительство цеха по производству безалкогольных напитков в другомгороде области стоимостью 21000,0 тыс. руб. Строительство объекта начатов 1997 г. В июне 1999 г. объект сдан в эксплуатацию.
     Организация имеет право на освобождение от налогообложения прибыли,полученной от производства и реализации продукции указанного цеха с 1июля 1999 г. по 30 июня 2001 г. При этом должно быть обеспеченораздельное ведение бухгалтерского учета финансовых результатовдеятельности цеха и финансовых результатов от других видов деятельностиорганизации.

     В соответствии с п. 1 "ж" ст. 6 Закона о налоге на прибыль прибыльорганизаций уменьшается на суммы, направленные на проведение НИОКР, атакже в Российский фонд фундаментальных исследований и Российский фондтехнологического развития, но не более 10% в общей сложности от суммыналогооблагаемой прибыли.
     Таким образом, организации имеют возможность уменьшатьналогооблагаемую прибыль на затраты, связанные с НИОКР, дважды.
     Кроме названной льготы в соответствии с постановлением ПравительстваРФ от 13 октября 1999 г. N 1156 "Об утверждении Порядка образования ииспользования внебюджетных фондов федеральных органов исполнительнойвласти и коммерческих организаций для финансирования научных исследованийи экспериментальных разработок" организации могут относить на затраты,связанные с производством продукции, отчисления во внебюджетные фонды до1,5% от ее себестоимости.
     Научные организации, прошедшие государственную аккредитацию, всоответствии с п. 6 "д" Закона о налоге на прибыль, имеют правоосвобождать от налогообложения средства, направленные непосредственно напроведение и развитие научно-исследовательских и опытно-конструкторскихработ в соответствии с Порядком и по Перечню, утвержденнымипостановлением Правительства РФ от 2 февраля 2001 г. N 91 "Обиспользовании научными организациями части прибыли, остающейся в ихраспоряжении, на проведение и развитие научно-исследовательских иопытно-конструкторских работ".
     Под научно-исследовательской и опытно-конструкторской работойпонимается:
     * деятельность, направленная на получение и применение новых знаний,в том числе фундаментальные научные исследования и прикладные научныеисследования;
     * деятельность, направленная на получение и применение новых знанийдля решения технологических, инженерных, социальных, гуманитарных и иныхпроблем науки, техники и производства как единой системы;
     * деятельность, которая основана на знаниях, приобретенных врезультате проведения научных исследований, включая экспериментальныеразработки, или на основе практического опыта, и направлена на сохранениежизни и здоровья человека, создание новых материалов, продуктов,процессов, устройств, услуг, систем или методов и их дальнейшеесовершенствование.
     Эти работы должны соответствовать Перечню работ, утвержденномуназванным правительственным постановлением. В соответствии с п. 6 Порядкаиспользования научными организациями части прибыли, остающейся в ихраспоряжении, на проведение и развитие научно-исследовательских иопытно-конструкторских работ к средствам, направленным научнойорганизацией на указанные цели, относятся затраты, которые разрешеноотносить на себестоимость продукции, учитываемую для целейналогообложения прибыли. Перечень указанных затрат определен Положением осоставе затрат.
     Таким образом, если организация осуществляетнаучно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, включенные вутвержденный Правительством РФ Перечень работ, то материальные затраты,затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизацияосновных фондов и прочие затраты, связанные с осуществлением этих НИОКР,могут относиться на уменьшение налогооблагаемой прибыли.
     Если осуществляемые виды НИОКР не вошли в правительственный Переченьработ, то на затраты по их проведению, относящиеся к затратамкапитального характера, организация не имеет права ни увеличиватьсебестоимость продукции, ни уменьшать налогооблагаемую прибыль.

     Пример 11
     Организация осуществляет научно-исследовательские иопытно-конструкторские работы по разработке новой модели легковогоавтомобиля. Указанные работы вошли в Перечень работ, утвержденныйправительственным постановлением. Затраты на проведение НИОКР,предусмотренные Положением о составе затрат, составили 1000,0 тыс. руб.Помимо этого организация осуществляет другие виды предпринимательскойдеятельности.
     Нераспределенная прибыль на конец отчетного периода составила 5000,0тыс. руб.
     За отчетный период организацией приобретены основные средствапроизводственного назначения на 700,0 тыс. руб.
     В этом случае расчет для получения льготы по НИОКР составляетсяследующим образом.
     В первую очередь прибыль направляется на финансирование капитальныхвложений. В нашем примере организация может принять эти затраты в полномобъеме - 700,0 тыс. руб., так как они не вышли за рамки ограничения,установленные п. 4.7 Инструкции МНС РФ от 15 июня 2000 г. N 62 "О порядкеисчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций"(5000,0 тыс. руб. х 30% : 100% : 2 = 750,0 тыс. руб.).
     Оставшаяся сумма прибыли (5000,0 тыс. руб. - 700,0 тыс. руб.) можетбыть направлена на НИОКР согласно п. 4.7 Инструкции МНС РФ N 62 безограничений.
     В нашем примере организация льготирует прибыль, направленную напокрытие затрат по НИОКР, в сумме 1000,0 тыс. руб.

     В соответствии с законодательством по налогу на прибыль в первые двагода со дня государственной регистрации не уплачивают налог на прибыльмалые предприятия, осуществляющие строительство объектов жилищного,производственного, социального и природоохранного назначения (включаяремонтно-строительные работы). Льгота предоставляется при условии, чтовыручка от реализации по указанным видам деятельности составляет более70% от общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг). Втретий и четвертый год работы эти предприятия уплачивают налог на прибыльв размере соответственно 25 и 50% от установленной ставки, если выручкаот указанных видов деятельности составляет свыше 90% общей суммы выручкиот реализации продукции (работ, услуг).
     В случае прекращения малым предприятием льготируемого видадеятельности до истечения 5-летнего срока со дня его регистрации сумманалога на прибыль подлежит внесению в федеральный бюджет в полном размереза весь период его деятельности. При этом сумма налога увеличивается насумму дополнительных платежей, определенных исходя из ставкирефинансирования Центробанка России за пользование банковским кредитом,действующей в соответствующих отчетных периодах.
     В то же время если организация неправомерно пользовалась льготой поналогу на прибыль по причине утраты ею статуса субъекта малогопредпринимательства, например по причине изменения состава учредителейили их долей в уставном капитале, то с нее взыскивается сумма налога наприбыль за весь период и пеня. Кроме того, в порядке, предусмотренном ст.122 НК РФ, могут быть применены штрафные санкции в виде взыскания 20% (ав соответствующих случаях и 40%) от неуплаченной суммы налога.
     В этой ситуации сумма налога на прибыль, взыскиваемая с организации,на ставку рефинансирования Центробанка РФ не увеличивается.
     Следует отметить, что законодательством не установлен удельный весльготируемого вида деятельности в общем объеме выручки от реализациипродукции (работ, услуг) в пятый год работы малого предприятия. В связи сэтим, по мнению автора, удельный вес льготируемого вида деятельностиможет быть любым, позволяющим классифицировать ее как предпринимательскуюдеятельность. Иными словами, эта деятельность должна носитьсистематический характер и быть направлена на получение прибыли (п. 1 ст.2 ГК РФ). Этот вид деятельности выделяется в форме N 2 "Отчет о прибыляхи убытках" отдельной строкой. Следовательно, объем выручки отосуществления льготируемого вида деятельности должен составлять не менее5% в общем объеме выручки от реализации продукции (работ, услуг) малогопредприятия (п. 18.1 ПБУ 9/99).
     Многопрофильные малые предприятия, занимающиеся наряду сльготируемой деятельностью также и другими видами деятельности (например,торгово-закупочной), обязаны обеспечить раздельный учет результатовхозяйственной деятельности.
     Малые предприятия, осуществляющие наряду с другими видамидеятельности также и торгово-закупочную деятельность, при определенииудельного веса в объеме реализации продукции (работ, услуг) видовдеятельности, предоставляющих право на получение льготы по налогу наприбыль, при определении удельного веса выручки по торгово-закупочнойдеятельности в общем объеме выручки от реализации до 1 октября 2000 г.должны были учитывать объем товарооборота.
     В связи с введением в действие Инструкции МНС РФ N 62 с 1 октября2000 г. многопрофильные организации, осуществляющие в том числе иторгово-закупочную деятельность, под выручкой от реализации товаров прирасчете удельного веса льготируемых видов деятельности должны учитыватьваловую прибыль от их реализации по данным формы N 2 "Отчет о прибылях иубытках".
     Малым предприятиям, осуществляющим функции генподрядчиков,необходимо иметь в виду следующее. В соответствии с законодательствомльгота по налогу на прибыль предоставляется малым предприятиям,осуществляющим строительство объектов жилищного, производственного,социального и природоохранного назначения (включая ремонтно-строительныеработы).
     Согласно действующему Плану счетов генподрядчик на счете 46"Реализация продукции (работ, услуг)" отражает стоимость законченныхобъектов строительства или работ, выполненных по договорам подряда исубподряда. Однако для исчисления удельного веса выручки по льготируемымвидам деятельности следует принимать выручку генподрядчика от реализациистроительно-монтажных работ, выполненных собственными силами.
     Следует иметь в виду, что льгота не распространяется назаказчиков-застройщиков, так как согласно Общероссийскому классификаторувидов экономической деятельности, продукции и услуг (ОКДП) данныеорганизации по назначению являются организациями, осуществляющимихозяйственное управление строительством.
     Указанная льгота не распространяется также на проектно-сметные,проектно-изыскательские организации, организации по установке системохранной сигнализации, а также на другие организации, которые согласноОКДП не осуществляют непосредственно строительство объектов жилищного,производственного, социального и природоохранного назначения (включаяремонтно-строительные работы).

     В соответствии с Федеральным законом от 6 января 1999 г. N 10-ФЗ "Овнесении дополнений в отдельные законы Российской Федерации о налогах" отналогообложения освобождается прибыль организаций кинематографии,направленная на финансирование строительства кинозалов (в том числе впорядке долевого участия) и на погашение кредитов и процентов по кредитамбанков, полученных и использованных на эти цели. Также освобождается отналогообложения прибыль организаций, направляемая на производство итиражирование кинопродукции, получившей удостоверение национальногофильма.
     Порядок и условия выдачи названного удостоверения устанавливаются всоответствии с Федеральным законом от 22 августа 1996 г. N 126-ФЗ "Огосударственной поддержке кинематографии Российской Федерации".
     Таким образом, льгота по налогу на прибыль предоставляется какорганизациям кинематографии, осуществляющим развитие собственнойпроизводственной базы (строительство кинозалов), так и организациям -инвесторам программ по производству и тиражированию кинопродукции -национальных фильмов.
     Размер льготы в виде освобождения от налогообложения прибылиорганизаций кинематографии, направляемой ими на строительство кинозалов,ограничивается в соответствии с п. 7 ст. 6 Закона о налоге на прибыль 50%суммы налога, исчисленной без учета этой и ряда других льгот, указанных вназванном пункте. В то же время размер льготы в виде освобождения отналогообложения прибыли организаций-инвесторов, направленной нафинансирование программ по производству и тиражированию национальныхфильмов, не ограничен.
     В соответствии с Федеральным законом от 25 февраля 1999 г. N 39-ФЗ"Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой вформе капитальных вложений" инвесторами являются организации,осуществляющие капитальные вложения на территории РФ за счет собственныхи (или) привлеченных средств. Причем субъект инвестиционной деятельностиможет совмещать функции инвестора, заказчика, подрядчика и пользователяобъекта инвестиционной деятельности.
     Следовательно, если организация кинематографии направляет прибыль настроительство кинозалов и на производство и тиражирование национальныхфильмов, то часть прибыли, идущая на строительство кинозалов, будетисключаться из налогообложения в пределах, установленных п. 7 ст. 6Закона о налоге на прибыль. Прибыль же, направляемая на развитиепроизводства и тиражирование национальных фильмов, будет исключаться изналогооблагаемой базы в полной сумме.
     Согласно определению, данному Федеральным законом N 126-ФЗ, корганизациям кинематографии относятся организации, основным видомдеятельности которых является производство фильмов, кинолетописей,тиражирование фильмов, прокат фильмов, показ фильмов, техническоеобслуживание кинозала и т. п.
     Статьей 4 названного Федерального закона установлено, что фильмявляется национальным при условии, что его продюсер и авторы фильма -граждане РФ и в состав съемочной группы входит не более 30% лиц, неимеющих гражданства РФ. Фильм должен сниматься на русском языке илидругих языках народов РФ.
     Не менее 50% объема работ по производству, тиражированию, прокату ипоказу фильма должно осуществляться организациями, зарегистрированными вРФ, а иностранные инвестиции в фильм не должны превышать 30% его сметнойстоимости.
     Для подтверждения права на льготы организациям, перечислившимсредства на производство и тиражирование кинопродукции, получившейудостоверение национального фильма, необходимо представить в налоговуюинспекцию одновременно с расчетом (налоговой декларацией) налога отфактической прибыли копии удостоверения национального фильма и платежныедокументы, подтверждающие перечисление средств на указанные цели.
     Средства, полученные организацией на производство и тиражированиекинопродукции, получившей удостоверение национального фильма, ноиспользованные не по целевому назначению, считаются безвозмезднополученными и облагаются налогом на прибыль в общеустановленном порядке.
     Следует отметить, что указанные льготы по налогу на прибыльдействуют до 1 января 2002 г.

     Как установлено Федеральным законом от 30 ноября 1995 г. N 188-ФЗ "Овнесении изменений и дополнений в отдельные законы Российской Федерации оналогах", не подлежит налогообложению прибыль, полученная редакциямисредств массовой информации, издательствами, информационными агентствами,телерадиовещательными компаниями, организациями по распространениюпериодических печатных изданий и книжной продукции и передающими центрамиот производства и распространения продукции средств массовой информации икнижной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, в части,зачисляемой в федеральный бюджет.
     Кроме того, у указанных организаций не подлежит налогообложению, безограничений по размеру, прибыль, полученная от других видов деятельности,при условии ее направления на капитальные вложения по основному профилюдеятельности.

     Пример 12
     Организация занимается изданием научно-технической книжной продукциии оптовой торговлей.
     За I кв. 2001 г. нераспределенная прибыль составила 10000,0 тыс.руб., в том числе от издательской деятельности - 8000,0 тыс. руб. и отторговой деятельности - 2000,0 млн руб.
     Организацией приобретены основные средства для использования виздательской деятельности на сумму 2000,0 тыс. руб.
     В этом случае прибыль от издательской деятельности освобождается отналогообложения полностью. Кроме того, организация использует безограничения по размеру льготу в виде освобождения от налогообложенияприбыли, полученной от других видов деятельности и направленной нафинансирование капитальных вложений, связанных с издательскойдеятельностью, - 2000,0 тыс. руб.
     Также не подлежит уплате в федеральный бюджет налог с прибыли,полученной полиграфическими организациями от производства книжнойпродукции, связанной с образованием, наукой и культурой, и отпроизводства продукции средств массовой информации.
     Названная льгота действует до 1 января 2002 г. (ст. 1 Федеральногозакона от 16 ноября 1998 г. N 170-ФЗ "О внесении изменения в ст. 4Федерального закона "О внесении изменений и дополнений в отдельные законыРоссийской Федерации о налогах").
     Следует отметить, что согласно ст. 1 Федерального закона от 1декабря 1995 г. N 191-ФЗ "О государственной поддержке средств массовойинформации и книгоиздания Российской Федерации" под организацией пораспространению периодических печатных изданий следует пониматьорганизацию, осуществляющую реализацию периодических печатных изданий вРФ и в других государствах. При этом организации по распространениюпериодических печатных изданий и книжной продукции включают в себяорганизации оптовой и розничной торговли.
     Перечень книжной продукции, связанной с образованием, наукой икультурой, освобождаемой от налога на прибыль, сообщен налоговым органамПисьмом Госналогслужбы РФ от 7 июня 1996 г. N ПВ-6-03/393.
     Льгота не применяется на производство и распространение продукциисредств массовой информации рекламного и эротического характера.
     Продукция средств массовой информации носит рекламный характер, еслиудельный вес рекламы превышает 40% объема отдельного номерапериодического издания, а в теле-, радиопрограммах - 25% объема вещания.При отнесении напечатанной или передаваемой в средствах массовойинформации и книжной продукции информации к рекламе необходиморуководствоваться Законом РФ от 18 июля 1995 г. N 108-ФЗ "О рекламе".
     Под средствами массовой информации эротического характера понимаютсяпериодические печатные издания или теле-, радиопрограммы, которые в целоми систематически эксплуатируют интерес к сексу.
     Для обоснования правильности применения рассматриваемых льготнеобходимо ведение раздельного учета.
     Организации, осуществляющие виды деятельности помимо освобождаемыхот уплаты налога, определяют льготируемую прибыль в порядке,установленном приказом руководителя организации (пропорционально печатнымлистам-оттискам, выручке от реализации, прямой заработной плате,товарообороту).
     Общепроизводственные и общехозяйственные расходы в этом случаераспределяются пропорционально размеру выручки, полученной от каждоговида деятельности в общей сумме выручки.

     Пример 13
     Издательство осуществляет издание газеты экономического содержания ирекламной газеты. За I кв. 2001 г. выручка от реализации печатнойпродукции составила 20000,0 тыс. руб., в том числе от реализацииэкономической газеты - 12000,0 тыс. руб. и от реализации рекламной газеты- 8000,0 тыс. руб. Прибыль издательства за этот период - 1500,0 тыс. руб.
     В этом случае прибыль от издания экономической газеты, освобождаемаяот уплаты налога на прибыль в федеральный бюджет и определеннаяпропорционально выручке от реализации, составит 900,0 тыс. руб. [1500,0тыс. руб. х (12000,0 тыс. руб. : 20000,0 тыс. руб. х 100%)].
     Следует отметить, что организации, занимающиеся издательскойдеятельностью, наряду со льготами, предоставленными Федеральным законом N188-ФЗ, имеют право использовать и иные льготы, установленные ст. 6Закона о налоге на прибыль.

Ю.Подпорин,
государственный советник
налоговой службы III ранга

Источник : АКДИ