Налог на имущество организаций, статья 377. Особенности определения налоговой базы в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности)

СТАТЬЯ 377. ОСОБЕННОСТИ ОПРЕДЕЛЕНИЯ НАЛОГоВОЙ БАЗЫ В РАМКАХ ДОГОВОРА ПРОСТОГО ТОВАРИЩЕСТВА (ДОГОВОРА О СОВМЕСТНОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ)

1. Налоговая база в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) определяется исходя из остаточной стоимости признаваемого объектом налогообложения имущества, внесенного налогоплательщиком по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), а также исходя из остаточной стоимости иного признаваемого объектом налогообложения имущества, приобретенного и (или) созданного в процессе совместной деятельности, составляющего общее имущество товарищей, учитываемого на отдельном балансе простого товарищества участником договора простого товарищества, ведущим общие дела. Каждый участник договора простого товарищества производит исчисление и уплату налога в отношении признаваемого объектом налогообложения имущества, переданного им в совместную деятельность. В отношении имущества, приобретенного и (или) созданного в процессе совместной деятельности, исчисление и уплата налога производятся участниками договора простого товарищества пропорционально стоимости их вклада в общее дело.

2. Лицо, ведущее учет общего имущества товарищей, обязано для целей налогообложения сообщать не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, каждому налогоплательщику - участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) сведения об остаточной стоимости имущества, составляющего общее имущество товарищей, на 1-е число каждого месяца соответствующего отчетного периода и о доле каждого участника в общем имуществе товарищей. При этом лицо, ведущее учет общего имущества товарищей, сообщает сведения, необходимые для определения налоговой базы.

Организации и предприниматели вправе вести совместную деятельность, объединив свои вклады. Для этого им нужно всего лишь заключить договор простого товарищества.

Порядок оформления договора, а также основные правила ведения совместной деятельности установлены в главе 55 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ).

В соответствии со статьей 1043 ГК РФ внесенное товарищами имущество, которым они обладали на праве собственности, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности плоды и доходы признаются их общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором простого товарищества либо не вытекает из существа обязательства.

Участники данного договора юридически не обособляют имущество, используемое ими для совместной деятельности. В простом товариществе у участников сохраняются их вещные права (долевая собственность) на общее имущество.

Таким образом, объединение индивидуальных предпринимателей и (или) коммерческих организаций - товарищей, осуществляющих совместную деятельность в рамках договора простого товарищества, не является юридическим лицом и, соответственно, не подлежит постановке на учет в налоговом органе.

В роли товарища может выступать юридическое лицо, не имеющее права собственности на имущество, - государственное унитарное предприятие или финансируемое собственником учреждение - в отношении самостоятельно полученных им доходов или приобретенного за их счет имущества согласно статьям 295 и 298 ГК РФ . В соответствии со статьей 1043 ГКРФ такие имущественные вклады не могут быть объектом долевой собственности участников простого товарищества, однако используются для общих целей и составляют общее имущество товарищей, учитываемое в этом качестве.

Поскольку простое товарищество не является юридическим лицом, ведение общих дел не может осуществляться ни самим этим товариществом, ни каким-либо его органом, так как в простом товариществе специальные органы управления не создаются.

В соответствии со статьей 1044 ГК РФ, свои общие дела участники простого товарищества могут вести в трех формах:

• совместно;
• каждый от имени остальных;
• возложив общие обязанности на одного из участников.

На практике чаще всего прибегают к третьему варианту, то есть возложив обязанности по ведению общих дел на одного из участников.

Порядок ведения бухгалтерского учета в простых товариществах регулируют нормы ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной деятельности». Это Положение утверждено Приказом Минфина Российской Федерации от 24 ноября 2003 года №105н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности» ПБУ 20/03» (далее ПБУ 20/03).

Если ведение общих дел поручено одному из товарищей, он должен вести учет совместных операций отдельно от своего имущества (на отдельном балансе). Остальные участники продолжат вести свою текущую бухгалтерскую работу в обычном режиме.

Обратите внимание: для совершения сделок с третьими лицами товарищи должны выдать своему представителю доверенность, которая дает ему право на совершение сделок от имени всего товарищества. Либо такое право должно быть указано в договоре о совместной деятельности.

Когда договор подписан, каждый участник вносит в общую собственность свою долю. В качестве вклада, в соответствии с пунктом 1 статьи 1042 ГК РФ, могут выступать основные средства, деньги, материалы, товары, иное имущество, а также профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи.

При этом переданное имущество со своего баланса каждый участник окончательно не списывает. Его стоимость он переносит из одной группы активов в другую и отражает на счете 58 «Финансовые вложения» по субсчету «Вклады по договору простого товарищества».

В свою очередь участник, которому поручено вести общие дела, отражает совместное имущество, на отдельном балансе, на счете 80, который в этом случае можно назвать «Вклады товарищей». Основанием для записей по этому счету будут предоставленные участнику первичные документы (накладные, квитанции к приходным кассовым ордерам, акты приемки-передачи основных средств и так далее).

Итак, деятельность простого товарищества подразумевает совместную эксплуатацию производственного оборудования, транспорта и помещений, переданных участниками этого товарищества в общую долевую собственность. Все эти основные средства облагаются налогом на имущество. Однако исчисление этого налога в условиях договора о совместной деятельности имеет ряд особенностей.

Минфин Российской Федерации в своем Письме от 16 сентября 2004 года №03-06-01-04/33 дал исчерпывающие ответы на вопросы о порядке расчета и уплаты в бюджет налога на имущество участниками договора о совместной деятельности.

В бухгалтерском учете внесенные в совместную деятельность активы отражаются в составе финансовых вложений на счете 58 субсчет 4 «Вклады по договору простого товарищества». А налогом на имущество облагается только имущество, учитываемое в качестве основных средств. Отсюда и возникает вопрос: нужно ли уплачивать налог на имущество с основных средств, переданных в качестве вклада по договору простого товарищества?

Минфин России дает однозначный ответ: да, нужно! Это прямо предусмотрено статьей 377 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ).

Имущество, участвующее в совместной деятельности, включается в налоговую базу каждого участника простого товарищества независимо от того, на каких счетах бухгалтерского учета оно учтено. При этом налоговая база определяется исходя из остаточной стоимости основных средств, внесенных по договору простого товарищества.

Обратите внимание, что имущество, переданное по договору простого товарищества, учитывается на обособленном балансе участника, ведущего дела, в оценке, предусмотренной договором. По нему устанавливаются новый срок полезного использования и способ амортизации. Это определено пунктом 18 ПБУ 20/03.

Следовательно, остаточная стоимость основных средств, сообщаемая каждому участнику для расчета налога на имущество, определяется исходя из нового срока полезного использования и способа амортизации.

Обратите внимание! Простое товарищество не является юридическим лицом, а следовательно, не может быть налогоплательщиком, каждый участник договора рассчитывает и платит налог на имущество самостоятельно.

Поэтому товарищ, который ведет совместный учет, должен информировать своих партнеров об их долях в общем деле и об остаточной стоимости общего имущества.

Такие данные формируются по состоянию на 1-е число каждого месяца соответствующего отчетного периода в соответствии с пунктом 2 статьи 377 НК РФ.

Направлять другим товарищам сведения, необходимые для расчета налоговой базы, участник, ведущий общие дела, обязан не позднее 20 апреля, 20 июля, 20 октября и 20 января.

Кроме этого, в налоговую базу включается и остаточная стоимость объектов основных средств, приобретенных или созданных в процессе совместной деятельности. По такому имуществу исчисление и уплата налога производятся пропорционально стоимости вкладов участников в общее дело.

Статьей 249 ГК РФ установлено, что каждый участник долевой собственности обязан соразмерно со своей долей участвовать в уплате налогов, сборов и иных платежей по общему имуществу, а также в издержках по его содержанию и сохранению.

Согласно пункту 1 статьи 377 НК РФ налоговая база в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) определяется исходя из остаточной стоимости имущества, внесенного налогоплательщиком по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), а также исходя из остаточной стоимости иного имущества, приобретенного и (или) созданного в процессе совместной деятельности, составляющего общее имущество товарищей, учитываемого на отдельном балансе простого товарищества участником договора простого товарищества, ведущим общие дела.

Каждый участник договора простого товарищества производит исчисление и уплату налога в отношении имущества, переданного им в совместную деятельность.

В отношении имущества, приобретенного и (или) созданного в процессе совместной деятельности, исчисление и уплата налога производятся участниками договора простого товарищества пропорционально стоимости их вклада в общее дело.

Таким образом, при определении налоговой базы, имущество, приобретенное в процессе совместной деятельности участниками договора простого товарищества, учитывается по его остаточной стоимости на отдельном балансе простого товарищества участником указанного договора, ведущим общие дела.

Участники договора простого товарищества исчисляют и уплачивают налог на имущество пропорционально стоимости их вклада в общее дело на основе сведений, полученных от лица, ведущего учет общего имущества товарищей, об остаточной стоимости совместного имущества по состоянию на первое число каждого месяца соответствующего отчетного периода и о доле каждого участника в общем имуществе товарищей.

Участник, ведущий общие дела, сообщает каждому товарищу сведения об остаточной стоимости общего имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и о доле каждого участника в общем имуществе товарищей, в соответствии с положением пункта 2 статьи 377 НК РФ, не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным периодом.

Если у одного из участников есть льгота по налогу на имущество, то она распространяется только на этого участника.

Участники простого товарищества самостоятельно осуществляют уплату налога в соответствующий бюджет и представляют налоговую декларацию (налоговые расчеты по авансовым платежам) в сроки, установленные статьей 386 НК РФ.

По окончании каждого квартала каждый из участников простого товарищества должен представить в налоговые органы декларацию по налогу на имущество организации.

Форма декларации утверждена Приказом МНС Российской Федерации от 23 марта 2004 года №САЭ-3-21/224 «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на имущество организаций (налогового расчета по авансовым платежам) и инструкции по ее заполнению».

Обращаем Ваше внимание на то, что новые формы декларации не приспособлены для отражения в них стоимости основных средств, задействованных в совместной деятельности, поэтому возникают некоторые трудности при ее заполнении организациями, участниками простого товарищества. Подавать две декларации: одну - по самостоятельной деятельности, вторую - по совместной, нельзя. Поэтому бухгалтеру придется свести в единый показатель среднегодовой стоимости (строка 140 раздел 2 расчета) три составляющих:

• среднюю остаточную стоимость основных средств, используемых в самостоятельной деятельности;
• среднюю остаточную стоимость основных средств, переданных в качестве вклада в совместную деятельность;
• долю средней остаточной стоимости основных средств, приобретенных в результате совместной деятельности.

Методика объединения трех показателей в один не разъяснена ни в главой 30 Налогового кодекса, ни в Инструкции по заполнению налоговой декларации..

Видимо по этому на практике часто организации - участники совместной деятельности вообще не включают в налоговую базу основные средства, переданные в простое товарищество.

Не включая для налогообложения остаточную стоимость этого имущества, предприятия рискуют. Ведь при проверке налоговые органы обратят внимание на остатки по счету 58. Они поинтересуются, какие именно активы были переданы в совместную деятельность, и если окажется, что это - основные средства, проверят, правильно ли с них начислен налог на имущество.

Поэтому, чтобы не искажать налоговую базу, в расчет обязательно надо включать все три показателя. Как это сделать на практике, мы покажем на примере.

Пример.

Допустим, организация заключила договор о совместной деятельности и в качестве вклада передала объект основных средств, среднегодовой стоимостью 100 000 рублей.

Помимо этого, на балансе организации числятся еще основные средства, по состоянию на 1 января по остаточной среднегодовой стоимости 120 000 рублей.

В процессе совместной деятельности было приобретено новое имущество, среднегодовой стоимостью 100 000 рублей, 30% из стоимости которого принадлежит нашей организации.

Для расчета налогооблагаемой базы за отчетный год необходимо определить по обычному алгоритму среднегодовую стоимость каждого из трех показателей:

1. Среднегодовая стоимость основных средств, учитываемых на балансе - 120 000 рублей (для простоты расчета возьмем готовые цифры);
2. Среднегодовая стоимость основных средств, переданных в качестве вклада в совместную деятельность и учитываемую на обособленном балансе – 100 000 рублей;
3. Среднегодовая стоимость основных средств, приобретенных в результате совместной деятельности и учитываемых на обособленном балансе – 100 000 рублей.

Общая среднегодовая стоимость основных средств, облагаемых налогом на имущество, тогда будет определяться следующим образом:

(120 000 рублей + 100 000 рублей + 100 000 рублей х 30%) = 250 000 рублей.

Квартальный авансовый платеж по налогу на имущество составит:

250 000 рублей х 2,2% х ? = 1375 рублей.

Обращаем Ваше внимание на то, что стоимость имущества российской организации в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) учитывается при определении налоговой базы по месту нахождения организации или обособленного подразделения, выделенного на отдельный баланс, в зависимости от порядка включения указанного имущества в бухгалтерскую отчетность организации в соответствии с утвержденной учетной политикой. Налоговая база в отношении объектов недвижимого имущества, имеющих местонахождение вне места нахождения организации и обособленного подразделения, выделенного на отдельный баланс, определяется отдельно по месту нахождения указанных объектов.

Более подробно с вопросами, касающимися особенностей исчисления и уплаты налога на имущество организаций, Вы можете ознакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Налог на имущество организаций».

Данный материал подготовлен группой консультантов-методологов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит»

Источник : РОСЭК