Страховые платежи (взносы) по договорам добровольного страхования имущества как расходы при налогообложении прибыли

Согласно пункту 1 статьи 263 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ), расходы на добровольное страхование имущества включает страховые взносы по следующим видам:

«1) добровольное страхование средств транспорта (водного, воздушного, наземного, трубопроводного), в том числе арендованного, расходы на содержание которого включаются в расходы, связанные с производством и реализацией;

2) добровольное страхование грузов;

3) добровольное страхование основных средств производственного назначения (в том числе арендованных), нематериальных активов, объектов незавершенного капитального строительства (в том числе арендованных);

4) добровольное страхование рисков, связанных с выполнением строительно-монтажных работ;

5) добровольное страхование товарно-материальных запасов;

6) добровольное страхование урожая сельскохозяйственных культур и животных;

7)  добровольное страхование иного имущества, используемого налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода;

8) добровольное страхование ответственности за причинение вреда, если такое страхование является условием осуществления налогоплательщиком деятельности в соответствии с международными обязательствами Российской Федерации или общепринятыми международными требованиями».

Согласно пункту 1 статьи 257 НК РФ под основными средствами производственного назначения понимаются средства, используемые для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией.

Иное имущество – инструменты, приспособления, приборы, лабораторное оборудование, спецодежда и другое имущество, не являющееся амортизируемым. Затраты на приобретение иного имущества учитывается в составе материальных расходов (подпункт 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ) в полной сумме по мере ввода в эксплуатацию. Срок использования этого имущества должен быть меньше или равен 12 месяцам, а если срок больше 12 месяцев, то стоимостью до 10 000 рублей включительно.

Расходы по добровольному страхованию имущества включаются в состав прочих расходов по фактическим затратам (пункт 3 статьи 263 НК РФ).

Обратите внимание! Существует два мнения в отношении расходов на добровольное страхование, перечисленных в пункте 1 статьи 263 НК РФ:

1. Приведенный в НК РФ список имущества, расходы на страхование которого включаются в состав прочих расходов, не является закрытым и подлежит расширению, поскольку согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 263 НК РФ в состав указанных расходов подлежат включению расходы по добровольному страхованию «иного имущества, используемого налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода».

При этом, согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ, критерием отнесения страховых взносов по договорам добровольного страхования имущества в состав расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, является способность этого имущества приносить доходы, то есть использование в производственной деятельности организации. Поскольку доходы может приносить не только собственное, но и арендованное имущество, то затраты по страхованию арендованного имущества также могут быть отнесены в состав расходов в целях налогообложения прибыли.

2. Министерство финансов Российской Федерации в разъяснениях по вопросам отнесения страховых взносов по договорам добровольного страхования имущества к расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, указывает на то, что перечень расходов, приведенный в пункте 1 статьи 263 НК РФ, является закрытым и не включает рисковые виды страхования. В частности позиция Минфина Российской Федерации ясно изложена в Письме от 16 сентября 2004 года №03-03-01-04/3/2:

«Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо и по поставленным вопросам сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 263 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, включаются страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по следующим видам добровольного страхования имущества:

1) добровольное страхование средств транспорта (водного, воздушного, наземного, трубопроводного), в том числе арендованного, расходы на содержание которого включаются в расходы, связанные с производством и реализацией;

2) добровольное страхование грузов;

3) добровольное страхование основных средств производственного назначения (в том числе арендованных), нематериальных активов, объектов незавершенного капитального строительства (в том числе арендованных);

4) добровольное страхование рисков, связанных с выполнением строительно-монтажных работ;

5) добровольное страхование товарно-материальных запасов;

6) добровольное страхование урожая сельскохозяйственных культур и животных;

7) добровольное страхование иного имущества, используемого налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода;

8) добровольное страхование ответственности за причинение вреда, если такое страхование является условием осуществления налогоплательщиком деятельности в соответствии с международными обязательствами Российской Федерации или общепринятыми международными требованиями.

Данный перечень является закрытым и не включает рисковые виды страхования.

Учитывая изложенное, расходы по указанным в пункте 1 статьи 263 Кодекса добровольным видам страхования включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат, то есть в размере фактически уплаченных сумм по договорам добровольного страхования имущества или добровольного страхования ответственности. Расходы по иным видам добровольного страхования для целей налогообложения не учитываются».

Организации, которые ведут налоговый учет доходов и расходов по методу начисления, расходы по добровольному страхованию признают в том отчетном периоде, в котором ими были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых взносов. При уплате страховых взносов разовым платежом расходы признаются равномерно в течение срока действия договора, если срок договора более одного отчетного периода (пункт 6 статьи 272 НК РФ). Данный вывод нашел подтверждение в Письме УМНС Российской Федерации по городу Москва от 28 января 2004 года №26-12/05496:

«Порядок учета для целей налогообложения прибыли расходов на добровольное страхование имущества определен статьей 263 НК РФ, согласно которой расходы по видам добровольного страхования имущества, перечисленным в названной статье, включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.

Статьей 272 НК РФ определен порядок признания расходов для организаций, использующих метод начисления.

Согласно пункту 1 данной статьи расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

Пунктом 6 названной статьи предусмотрено, что расходы по обязательному и добровольному страхованию признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых взносов».

Пример 1.

Организация заключила со страховой компанией договоры страхования четырех зданий на один год. Два здания используются в основной деятельности, в третьем здании находится обслуживающее хозяйство (детский сад). Четвертое здание пустует. Все договоры вступили в силу с 1 января. Договорами предусмотрена оплата страховых платежей единовременно. Страховые платежи по зданиям составляют:

• первое – 60 000 рублей;
• второе – 47 820 рублей;
• третье – 42 000 рублей;
• четвертое – 38 000 рублей.

Согласно статье 275.1 НК РФ организации, в состав которых входят обособленные подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

Так как условиями договора страхования, заключенного на срок более одного отчетного периода, предусмотрена уплата страхового платежа единовременно, то расходы признаются равномерно в течение срока действия договора.

Поэтому расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли в виде страховых платежей по добровольному страхованию в 1 квартале составляют:

По основной деятельности – 26955 рублей ((60 000 рублей + 47820 рублей) / 12 мес. х 3 мес.);

По вспомогательному производству - 10 500 рублей (42 000 / 12 мес. х 3 мес.).

Расходы по неиспользованному зданию для целей налогообложения прибыли не признаются.

В случае если организация осуществляет в адрес страховщика разовый платеж, то порядок признания расходов в налоговом учете совпадает с порядком признания расходов в бухгалтерском учете.

Налогоплательщики, которые ведут учет доходов и расходов по кассовому методу, признают расходы на добровольное страхование в момент их оплаты, независимо от срока действия договора (пункт 3 статья 273 НК РФ).

Рассмотрим ситуацию, когда оплата страхового взноса производится зачетом взаимных требований. В данном случае, порядок признания расходов по добровольному страхованию в целях налогообложения прибыли будет зависеть от того, каким из методов организация рассчитывает налоговую базу по налогу на прибыль – методом начисления или кассовым методом.

Так при методе начисления, в пункте 6 статьи 272 НК РФ сказано, что расходы по обязательному и добровольному страхованию признаются в качестве расхода в том отчетном или налоговом периоде, в котором, в соответствии с условиями договора, налогоплательщиком были перечислены денежные средства на оплату страховых взносов. Следовательно, если единовременная оплата страхового взноса была произведена зачетом взаимных требований, то расходы на страхование в расчете налоговой базы по налогу на прибыль принимать участия не будут. Иными словами, расходы на страхование, оплаченные неденежными средствами, в том числе путем зачета взаимных требований, для целей налогового учета расходами не признаются. Данная позиция отражена в Письме МНС Российской Федерации от 5 сентября 2003 года №ВГ-6-02/945@ «По вопросам, связанным с применением главы 25Налогового кодекса Российской Федерации»:

«Вопрос Может ли налогоплательщик уплатить страховой организации по договорам страхования страховые взносы в виде выполненных работ, предоставленных услуг?

Ответ. Согласно пункту 6 статьи 272 Налогового кодекса расходы по обязательному и добровольному страхованию (негосударственному пенсионному обеспечению) признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых (пенсионных) взносов. Если по условиям договора страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) предусмотрена уплата страхового (пенсионного) взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора.

Учитывая изложенное, страховые взносы должны уплачиваться только денежными средствами».

Возможность судебного оспаривания вышеуказанной точки зрения существует только путем применения ссылки на статью 255 НК РФ, по которой расходы на добровольное страхование работников являются не расходами на страхование, а расходами на оплату труда и оспаривается применимость пункта 6 статьи 272 НК РФ.

У организаций, осуществляющих учет расходов по кассовому методу, согласно пункту 3 статьи 273 НК РФ, расходами признаются затраты после их фактической оплаты. При этом оплатой товара, работ или услуг признается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком – приобретателем указанных товаров, работ, услуг перед продавцом, которое непосредственно связанно с их поставкой. Для признания расходов на добровольное страхование, для расчета налоговой базы по налогу на прибыль, при кассовом методе никаких особенностей не существует. Значит исходя из изложенного, единовременную уплату страхового взноса, произведенную путем зачета взаимных требований, в отличие от метода начисления можно учесть при расчете налоговой базы по налогу на прибыль.

Арендованное имущество

Арендованное имущество арендатор обязан застраховать согласно договору, тогда расходы принимаются для целей налогообложения как экономически оправданные (статья 252 НК РФ). Если договором аренды не предусмотрено данное условие, то такие расходы для целей налогового учета у арендатора не принимаются.

Заложенное имущество

Заложенное имущество, если иное не предусмотрено договором, страхуется за счет залогодателя в полной его стоимости от рисков утраты и повреждения (подпункт 1 пункта 1 статьи 343 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ)).

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 263 НК РФ расходы на добровольное страхование иного имущества, которое налогоплательщик использует при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода, признается для целей налогообложения прибыли. Поэтому, если имущество страхует залогодатель, то он вправе учитывать расходы по добровольному страхованию при исчислении налога на прибыль.

Залогодержатель может страховать заложенное имущество, если это предусмотрено в договоре о залоге. При этом суммы страховых премий, которые заплатил залогодержатель, возмещает залогодатель. В данном случае, такие суммы могут признаваться расходами залогодержателя, а суммы возмещения – его доходом.

Налогообложение страховых выплат

Сумма страхового возмещения, полученная от страховой компании по договору добровольного страхования имущества, включается в состав внереализационных доходов, на основании пункта 3 статьи 250 НК РФ. К внереализационным доходам относятся доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

Под убытками, согласно статье 15 ГК РФ, понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно было произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которое это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).

Налог на добавленную стоимость при получении страхового возмещения

Объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (услуг) на территории Российской Федерации (статья 146 НК РФ). Налоговая база по налогу на добавленную стоимость определяется с учетом полученных страховых выплат по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств контрагентом страхователя – кредитора, если страхуемые договорные обязательства предусматривают поставку страхователем товаров (работ, услуг) реализация которых признается объектом налогообложения в соответствии со статьей 146 НК РФ. В случае, если реализация товаров (работ, услуг) не признается объектом налогообложения в соответствии со статьей 146 НК РФ, то и страховые выплаты по договору страхования, в связи с неисполнением договорных обязательств, по поставке таких товаров (работ, услуг) налогообложению не подлежат.

Налог на доходы физических лиц с суммы страховых платежей (взносов)

Все суммы страховых взносов, которые вносятся работодателем за физических лиц, включаются в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц (пункт 3 статьи 213 НК РФ), кроме сумм страховых взносов:

• уплаченные работодателями за своих работников, по договорам обязательного страхования, в соответствии с действующим законодательством (подпункт 1 пункта 1 статьи 213 НК РФ);
• уплаченные за счет средств организации или иных работодателей по договорам добровольного страхования, предусматривающим возмещение вреда жизни и здоровью застрахованных физических лиц на срок не менее пяти лет (подпункт 2 пункта 1 статьи 213 НК РФ);
• уплаченные работодателями и предусматривающие оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных физических лиц (кроме оплаты санаторно-курортных путевок) (подпункт 3 пункта 1 статьи 213 НК РФ). Оплата расходов по добровольному медицинскому страхованию в виде санаторно-курортного лечения в целях реабилитации, в медицинских учреждениях по заключению лечащего врача подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.

Пример 2.

Организация оплатила страховые взносы по договору добровольного медицинского страхования, заключенному на один год, за двух своих сотрудников:

Брагину А.Н. - 46 000 рублей;

Николаева К.Е. - 23 000 рублей.

В текущем году Брагина А.Н. прошла курс амбулаторного лечения на сумму 5000 рублей, Николаев прошел курс лечения в стационаре на сумму 7000 рублей. Кроме того, в рамках договора страхования Николаеву, согласно заключению лечащего врача, была предоставлена путевка в санаторий стоимостью 15 000 рублей.

При расчете НДФЛ к налогооблагаемому доходу Николаева К.Е. будет прибавлена сумма 15 000 рублей, равная стоимости путевки в санаторий.

• по договорам добровольного пенсионного страхования (договорам негосударственного пенсионного страхования) при условии, что общая сумма платежей (взносов) с 1 января 2004 года не превысит 5000 рублей в год на одного застрахованного работника. В случае превышения страховых взносов над предельно допустимой суммой, возникающей в виде разницы, налоговая база подлежит налогообложению по ставке 13%.

Пример 3.

1 августа организация заключила договор добровольного пенсионного страхования своего работника на один год (365 дней). Договор вступает в силу с момента подписания. Сумма страхового взноса составляет 6000 рублей. Сумма страхового взноса в полном объеме перечислена 1 августа.

При определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц не учитываются суммы страховых взносов по договорам добровольного пенсионного страхования в размере 5000 рублей в год на одного застрахованного работника.

Следовательно, организация должна удержать, налог на доходы физических лиц, в сумме 130 рублей ((6000-5000) х 13%).

Исчисление, удержание и перечисление НДФЛ производится организацией в порядке, предусмотренном пунктами 3-6 статьи 226 НК РФ.

Сведения о доходах и суммах налога подаются налоговыми агентами в налоговый орган по месту своего учета в виде Справки о доходах физического лица и едином социальном налоге (взносе) 2-НДФЛ, один раз в год не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, на всех физических лиц, по доходам которых данная организация выполняет функции налогового агента.

Налог на доходы физических лиц по добровольному имущественному страхованию

В пункте 4 статьи 213 НК РФ установлено, что по договору добровольного имущественного страхования, при наступлении страхового случая, доход налогоплательщика определяется в двух случаях:

• гибель или уничтожение застрахованного имущества (имущества третьих лиц);
• повреждение застрахованного имущества (имущества третьих лиц).

В первом случае доход определяется как разница между суммой полученной страховой выплаты и рыночной стоимостью застрахованного имущества на дату заключения указанного договора (на дату наступления страхового случая – по договору страхования гражданской ответственности).

Во втором случае - определяется как разница между суммой полученной страховой выплаты и расходами, которые необходимы для проведения ремонта (восстановления) этого имущества (в случае, если ремонт не осуществлялся), или стоимостью ремонта (восстановления) этого имущества (в случае, осуществления ремонта).

Рыночная стоимость имущества и расходы, необходимые для проведения ремонта, увеличиваются на сумму страховых взносов. Расходы по ремонту должны быть документально подтверждены: договор о выполнении соответствующих работ (услуг), а также документы, подтверждающие факт оплаты данных работ (услуг).

В случае отсутствия у налогоплательщика подтверждающих документов, налоговая база, определяющаяся по ставке 13% (пункт 1 статьи 224 НК РФ), определяется как разность между страховой выплатой, полученной физическим лицом, и суммой уплаченных на страхование имущества страховых взносов.

Организации, выплачивающие физическим лицам доходы, перечисленные в статье 213 НК РФ, обязаны определять налоговую базу, исчислять и удерживать налог в порядке, установленном статьей 226 НК РФ.

Налог на доходы физических лиц с сумм страховых выплат

Страховые выплаты производятся при наступлении страхового случая. Согласно пункту 1 статьи 213 НК РФ, при определении налоговой базы на доходы физических лиц не учитываются доходы, полученные физическими лицами в виде страховых выплат с наступлением страховых случаев:

• По обязательному страхованию, осуществляемому в порядке, установленном действующим законодательством;
• По договорам добровольного долгосрочного страхования жизни, заключенным на срок не менее пяти лет и в течение этих пяти лет не предусматривающим страховых выплат, в том числе в виде рент и (или) аннуитетов (за исключением страховой выплаты, предусмотренной в случае наступления смерти застрахованного лица), в пользу застрахованного лица.

При этом, суммы страховых выплат по договорам добровольного долгосрочного страхования жизни, заключенными на срок менее пяти лет, не учитываются при определении налоговой базы, если суммы страховых выплат не превышают сумм, внесенных организациями страховых взносов, увеличенных на сумму, рассчитанную исходя из действующей ставки рефинансирования Банка России на дату заключения указанных договоров. Если образовалась положительная разница между указанными суммами, то она будет учитываться при определении налоговой базы по ставке 35% (пункт 2 статья 224 НК РФ).

В том случае, если договор добровольного долгосрочного страхования жизни расторгается до истечении пятилетнего срока его действия (за исключением случаев досрочного расторжения договоров по причинам, не зависящим от воли сторон) и возврата физическим лицам денежной (выкупной) суммы, подлежащей в соответствии с правилами страхования и условиями договоров выплате при досрочном расторжении договоров страхования, полученный доход за вычетом сумм платежей (взносов) учитывается при определении налоговой базы страхователя – физического лица и подлежит налогообложению у источника выплаты по ставке 13%.

• по договорам, предусматривающим возмещение вреда жизни, здоровью и медицинских расходов (за исключением оплаты санаторно-курортных путевок);
• по договорам добровольного пенсионного страхования, заключенным со страховыми организациями, если такие выплаты осуществляются при наступлении пенсионных оснований в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В случае досрочного расторжения договоров негосударственного страхового пенсионного обеспечения, заключенных с негосударственными пенсионными фондами и возврата физическим лицам денежных сумм, в соответствии с законодательством Российской Федерации о негосударственных страховых фондах и условиями договоров, а также изменение условий указанных договоров в отношении срока их действия, полученный доход за вычетом сумм платежей (взносов), внесенных физическим лицом, учитывается при определении налоговой базы и подлежит налогообложению по ставке 13%.

Единый социальный налог по страховым взносам

Обложение ЕСН страховых взносов по договорам добровольного личного страхования работников

На основании подпункта 7 пункта 1 статьи 238 НК РФ к суммам, не подлежащим обложению единым социальным налогом (далее – ЕСН), относятся суммы страховых платежей (взносов) налогоплательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым сроком не менее одного года, предусматривающим оплату медицинских расходов этих застрахованных лиц. В тоже время, если налогоплательщик оплачивает расходы на лечение напрямую лечебному заведению, то стоимость оплаты облагается ЕСН в общеустановленном порядке.

Если договоры заключаются на срок менее года, то на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ платить с таких взносов ЕСН все равно не надо, так как страховые взносы по таким договорам не уменьшают налогооблагаемую прибыль (но только в части расходов, связанных с получением доходов облагаемых налогом на прибыль).

Не подлежат налогообложению суммы страховых платежей (взносов) по договорам добровольного личного страхования работников исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом трудоспособности, в связи с исполнением им трудовых обязанностей.

Исчисление ЕСН по страховым взносам в негосударственный пенсионный фонд

При выборе организацией солидарных схем страхования, когда страховые взносы перечисляются организацией-вкладчиком по списку, определение налоговой базы затруднено, но вполне реально. Организация, применяющая солидарную схему страхования, обязана для целей налогообложения обеспечить раздельный учет налоговой базы по ЕСН по каждому застрахованному лицу.

В соответствии со статьей З Федерального закона от 7 мая 1998 года №75-ФЗ «О негосударственных пенсионных фондах» (далее Закон №75-ФЗ) договор негосударственного пенсионного обеспечения – это соглашение между фондом и вкладчиком фонда, в соответствии с которым вкладчик обязуется уплачивать пенсионные взносы в фонд, а фонд обязуется выплачивать участнику (участникам) фонда (далее участник) негосударственную пенсию.

Вкладчиком может выступать как физическое, так и юридическое лицо, являющееся стороной пенсионного договора и уплачивающее пенсионные взносы в фонд.

Под участником понимается физическое лицо, которому в соответствии с заключенным между вкладчиком и фондом пенсионным договором должны производиться или производятся выплаты негосударственной пенсии.

Пенсионный взнос - это денежные средства, уплачиваемые вкладчиком в пользу участника в соответствии с условиями пенсионного договора.

Пенсионные взносы уплачиваются вкладчиком на пенсионный счет, который может быть именным в случае заключения договора страхования с каждым участником отдельно и солидарным при страховании вкладчиком участников по списку.

Пенсионный счет негосударственного пенсионного обеспечения - это форма аналитического учета в фонде, отражающая поступление пенсионных взносов, начисление дохода, начисление выплат негосударственных пенсий и выплат выкупных сумм участнику (именной пенсионный счет) или участникам (солидарный пенсионный счет).

В обязанности фонда входит предоставление вкладчикам, участникам и застрахованным лицам информации о состоянии их пенсионных счетов один раз в год (статья 14 Закона 75-ФЗ).

В соответствии с Требованиями к пенсионным схемам негосударственных пенсионных фондов, применяемыми для негосударственного пенсионного обеспечения населения, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 13 декабря 1999 года №1385 «Об утверждении требований к пенсионным схемам негосударственных пенсионных фондов, применяемым для негосударственного пенсионного обеспечения населения» (далее Постановление №1385), пенсионная схема фонда должна определять условия негосударственного пенсионного обеспечения и служить основой для заключения фондом и вкладчиком фонда в пользу участника фонда договора о негосударственном пенсионном обеспечении.

Согласно пункту 1 статьи 237 НК РФ при определении налоговой базы по ЕСН учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 НК РФ) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты. В частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 НК РФ).

На суммы пенсионных взносов, перечисляемых организацией – работодателем в негосударственный пенсионный фонд (далее – НПФ) по договорам о негосударственном пенсионном обеспечении своих работников, начисление ЕСН производится в момент перечисления взносов в НПФ. Указанные пенсионные взносы не подлежат включению в налоговую базу по ЕСН, если они отнесены у налогоплательщика к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде (пункт 3 статья 236 НК РФ).

К расходам на оплату труда, в соответствии с пунктом 16 статьи 255 НК РФ относятся суммы страховых взносов по пенсионному страхованию и (или) негосударственному пенсионному обеспечению.

В целях налогообложения прибыли совокупная сумма платежей (взносов) работодателей, выплачиваемая по договорам о досрочном страховании жизни работников, пенсионном страховании и (или) негосударственном пенсионном обеспечении работников, учитывается в размере, не превышающем 12% от суммы расходов на оплату труда.

Пунктом 16 статьи 255 НК РФ также перечислены случаи, при которых долгосрочное страхование жизни работников относится к расходам на оплату труда по договорам о негосударственном пенсионном обеспечении. В частности указано, что договоры о пенсионном страховании и (или) негосударственном пенсионном обеспечении должны обеспечивать выплату пенсий (пожизненно) только при достижении застрахованным лицом пенсионных оснований, предусмотренных законодательством РФ.

Согласно пункту 7 статьи 270 НК РФ установлено, что к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, относятся расходы в виде взносов на негосударственное пенсионное обеспечение, кроме взносов, указанных в статье 255 НК РФ.

Таким образом, сумма пенсионных взносов, внесенная налогоплательщиком-работодателем по договору о негосударственном пенсионном обеспечении своих работников и отнесенная к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, учитывается при расчете налоговой базы по ЕСН, а сумма пенсионных взносов, включаемая в состав расходов, не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ не подлежит включению в налоговую базу по ЕСН.

Поэтому, согласно Постановлению №1385, вне зависимости от пенсионной схемы, применяемой при заключении договора о негосударственном пенсионном обеспечении, пенсионные взносы, перечисляемые организацией-вкладчиком в НПФ, должны начисляться отдельно по каждому физическому лицу - участнику фонда, в пользу которого эти взносы перечисляются.

Вопросы организации учета страховых взносов отдельно по каждому участнику фонда должны решаться между организацией - вкладчиком, которые перечисляют взносы в пользу работников, и негосударственным пенсионным фондом.

Следовательно, на суммы пенсионных взносов, перечисляемых организацией-работодателем в НПФ по договорам о негосударственном пенсионном обеспечении своих работников, начисление ЕСН должно быть произведено данной организацией с учетом положений главы 25 НК РФ в момент перечисления взносов в НПФ независимо от того, солидарный ли это пенсионный счет организации или это именные пенсионные счета работников. При этом пенсии, выплачиваемые НПФ застрахованным лицам, не являются объектом обложения ЕСН ввиду отсутствия трудовых отношений между фондом и застрахованными лицами.

Расходы организации по добровольному страхованию при направлении работника в командировку за границу

Согласно пункту 6 статьи 270 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль, не учитываются расходы в виде взносов на добровольное страхование, кроме взносов, указанных в статьях 255,263 НК РФ.

Согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на командировки: оформление и выдача виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов.

Письмом Минфина Российской Федерации от 7 октября 1997 года №24-11/05 «О порядке лицензирования правил страхования граждан, выезжающих за границу» даны разъяснения, что в случаях, когда вид страхования представляемый на лицензирование, предусматривает обязанности страховщика по осуществлению выплат страхового возмещения комбинации всех или части следующих категорий расходов застрахованного, понесенных последним в период временного пребывания за пределами государственной границы Российской Федерации, а именно:

• расходов на лечение, вызванное острым обострением хронического заболевания или несчастным случаем;
• расходов, возникших вследствие несчастного случая, заболевания или смерти застрахованного (включая расходы на репатриацию, расходы по предоставлению возможности транспортировки пострадавшего застрахованного и несовершеннолетних лиц, сопровождавших застрахованного, и принадлежащего ему имущества);
• расходов по компенсации убытков туроператора вследствие расторжения договора реализации туристического продукта по причине смерти или госпитализации, заболевания или несчастного случая, происшедших с самим застрахованным и (или) его близкими родственниками, а также по иным причинам, не зависящим от волеизъявления застрахованного;
• убытков, понесенных вследствие уничтожения, повреждения или утраты принадлежащих застрахованному багажа, личных вещей;
• расходов, вызванных утратой или повреждением транспортного средства, на котором застрахованный выехал за рубеж, исключающими возможность его дальнейшей эксплуатации (за исключением ущерба, страхование которого в соответствии с Классификацией видов страховой деятельности (Приложение №2 Условий лицензирования страховой деятельности на территории Российской Федерации) отнесено к виду «страхование средств наземного транспорта»);
• расходов по получению юридической помощи, необходимость которой вызвана перечисленными выше событиями,

выдается лицензия на вид страховой деятельности «страхование финансовых рисков».

Приложением №2 Условий лицензирования страховой деятельности на территории Российской Федерации, утвержденных Приказом Росстрахнадзора от 19 мая 1994 года №02-02/08, страхование финансовых рисков относится к имущественному страхованию. В статье 263 НК РФ установлен перечень видов добровольного страхования имущества, данный перечень не включает страхование финансовых рисков. Статьей 263 НК РФ предусмотрено добровольное страхование рисков, связанных с выполнением строительно-монтажных работ.

Следовательно, расходы организации по добровольному медицинскому страхованию работников, выезжающих за границу, не могут быть признаны для целей налогообложения прибыли, согласно статье 263 НК РФ.

Но, как правило, покупая билеты, нам следует оплатить расходы по добровольному страхованию от несчастных случаев. В данном случае страхование можно назвать добровольным весьма условно – ведь без его оплаты могут билет просто не продать. Поэтому возникает вопрос можно ли возместить данные расходы? В Трудовом кодексе Российской Федерации указано, что все командировочные расходы подлежат возмещению, если с ними согласен работодатель. Расходы учитываются при исчислении налога на прибыль, но в пределах установленных норм и считаются расходами на оплату труда.

В соответствии с пунктом 16 статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда, в частности относятся суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования, заключенным в пользу работников со страховыми компаниями, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В случаях добровольного страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) указанные суммы относятся к расходам на оплату труда по договорам добровольного личного страхования, заключаемым на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты трудоспособности, в связи с исполнением им трудовых обязанностей. При этом, указанные взносы включаются в состав расходов в размере, не превышающем 10 000 рублей на одного застрахованного работника.

Более подробно с вопросами, касающимися добровольного страхования, Вы можете познакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Страхование добровольное, как расходы».

Данный материал подготовлен группой консультантов-методологов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит»

Источник : РОСЭК