Международный лизинг

Международный лизинг является одной из основных форм лизинга. При осуществлении международного лизинга лизингодатель или лизингополучатель является нерезидентом Российской Федерации (статья 7 Закона 164-ФЗ). Государственная принадлежность продавца, у которого приобретается предмет лизинга, значения не имеет.

Правоотношения в области международного лизинга в Российской Федерации регулируются Конвенцией УНИДРУА о международном финансовом лизинге, Федеральным законом от 8 февраля 1998 года №16-ФЗ «О присоединении Российской Федерации к Конвенции УНИДРУА о международном финансовом лизинге», Законом 164-ФЗ.

Сделка по международному финансовому лизингу должна отвечать следующим требованиям:

• лизингодатель и лизингополучатель находятся в разных государствах;
• лизингополучатель самостоятельно выбирает оборудование и его поставщика;
• лизингодатель приобретает оборудование исключительно с целью последующей его сдачи в лизинг, о чем поставщик осведомлен;
• общая сумма лизинговых платежей определяется с учетом амортизации всей или значительной части стоимости имущества.

К участникам лизинга в тех случаях, когда коммерческие предприятия лизингодателя (арендодателя) и лизингополучателя (арендатора) находятся в разных государствах, применяются положения Конвенции УНИДРУА о международном финансовом лизинге. При этом участником Конвенции УНИДРУА о международном финансовом лизинге должно быть и государство поставщика оборудования, являющегося предметом лизинга. Положения Конвенции применяются также, если договор лизинга, заключенный между лизингодателем и лизингополучателем, равно как и договор поставки между лизингодателем и поставщиком, подчинен праву одной из стран, к которой принадлежат участники лизинговой операции. Однако даже при наличии этих условий применение данной Конвенции УНИДРУА о международном финансовом лизинге может быть исключено участниками лизинга, если каждая из сторон договора лизинга и договора поставки согласна на такое исключение.

ЛИЗИНГОПОЛУЧАТЕЛЬ – РОССИЙСКАЯ ОРГАНИЗАЦИЯ, ЛИЗИНГОДАТЕЛЬ – НЕРЕЗИДЕНТ

Налог на добавленную стоимость.

Реализация услуг (в том числе услуг по предоставлению имущества в лизинг) на территории Российской Федерации является объектом налогообложения по НДС (подпункт 1 пункт 1 статьи 146 НК РФ).

Порядок определения места реализации услуг установлен статьей 148 НК РФ. Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ местом реализации услуг по аренде движимого имущества (за исключением наземных автотранспортных средств) признается территория Российской Федерации, если покупатель услуг осуществляет деятельность на территории Российской Федерации).

Поэтому услуги по предоставлению оборудования в лизинг лизингодателем - иностранной компанией лизингополучателю - российской организации облагаются НДС.

В соответствии с пунктом 2 статьи 161 НК РФ российская организация - лизингополучатель признается налоговым агентом и обязана исчислить, удержать у лизингодателя и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС.

На основании пункта 1 статьи 161 НК РФ НДС исчисляется и уплачивается налоговым агентом - лизингополучателем с полной стоимости лизингового платежа. Налогообложение производится по ставке 18/118 (пункт 4 статьи 164 НК РФ).

Сумма НДС исчисляется, удерживается и уплачивается в бюджет в полном объеме налоговыми агентами за счет средств, подлежащих перечислению иностранному лицу (пункт 4 статьи 173 НК РФ). Уплата налога производится по месту нахождения налогового агента одновременно с перечислением денежных средств иностранному лицу (пункт 3 статьи 174 НК РФ, абзац 2 пункт 4 статьи 174 НК РФ).

Поэтому при перечислении лизингодателю лизинговых платежей российская организация - лизингополучатель должна удержать и уплатить в бюджет НДС.

Порядок исчисления и уплаты НДС налоговым агентом при осуществлении расчетов за оказанные услуги в иностранной валюте разъяснен в Письме МНС Российской Федерации от 24 сентября 2003 года №ОС-6-03/995@ «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость», в соответствии, с которым налоговая база, определяемая налоговым агентом, рассчитывается путем пересчета расходов налогового агента в иностранной валюте в рубли по курсу ЦБ РФ на дату перечисления денежных средств налоговым агентом в оплату товаров (работ, услуг) иностранному лицу, не состоящему на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика.

Удержанную с дохода лизингодателя и уплаченную в бюджет сумму НДС организация-лизингополучатель вправе принять к вычету (при условии, что полученное в лизинг оборудование используется для производства товаров (работ, услуг), облагаемых НДС) (абзац 1, 3 пункт 3 статьи 171 НК РФ).

Налог на прибыль.

В соответствии с пункт 3 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые определяются в соответствии со статьей 309 НК РФ.

Доходы, полученные иностранной организацией от сдачи в аренду имущества, используемого на территории Российской Федерации (если получение таких доходов не связано с предпринимательской деятельностью этой иностранной организации через постоянное представительство в Российской Федерации), в соответствии с подпунктом 7 пунктом 1 статьи 309 НК РФ, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

Особенности исчисления и удержания налоговым агентом налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, установлены статьи 310 НК РФ, в соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ в случае выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, и при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 НК РФ, исчисление и удержание суммы налога с выплачиваемого дохода налоговым агентом не производятся.

Что касается учета расходов по таможенному оформлению полученного в лизинг имущества, то, как сказано в письме Минфина от 24 октября 2005 года №03-03-04/1/292:

«расходы, понесенные в соответствии с договором лизинга лизингополучателем по таможенному оформлению предмета лизинга, не включаются в первоначальную стоимость предмета лизинга

Вместе с тем указанные расходы, при условии их соответствия требованиям статьи 252 Кодекса, могут быть учтены лизингополучателем в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

По мнению Департамента, при применении метода начисления, учитывая положения статьи 272 Кодекса, данные расходы следует учитывать при определении налоговой базы по налогу на прибыль с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. В случае если договор лизинга приходится более чем на один отчетный (налоговый) период, расходы по таможенному оформлению в рассматриваемой ситуации учитываются в целях налогообложения равными частями в течение срока действия договора лизинга».

ЛИЗИНГОДАТЕЛЬ – РОССИЙСКАЯ ОРГАНИЗАЦИЯ, ЛИЗИНГОПОЛУЧАТЕЛЬ – НЕРЕЗИДЕНТ

Если лизингодателем является резидент Российской Федерации, договор международного лизинга регулируется Законом №164-ФЗ и законодательством Российской Федерации.

Налогообложение лизинговых платежей по предоставленному в оперативный лизинг имуществу зависит от признания места оказания лизинговых услуг территорией Российской Федерации в соответствии со статьей 148 НК РФ: к ним либо будет применена ставка 18%, либо они не будут создавать объект обложения НДС.

Если иностранным организациям предоставляется недвижимое имущество для коммерческой деятельности, то следует иметь в виду, что в соответствии с подпунктом 1 пунктом 1 статьи 148 НК РФ в целях применения главы 21 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если работы (услуги) связаны с недвижимым имуществом, находящимся на территории Российской Федерации.

Если же недвижимое имущество располагается за пределами территории Российской Федерации, то услуги по предоставлению его в лизинг обложению НДС в Российской Федерации не подлежат.

В отношении движимого имущества, кроме наземных автотранспортных средств, необходимо отметить, что согласно подпункт 4 пункт 1 статьи 148 НК РФ в целях НДС местом реализации услуг по сдаче в аренду (или лизинга) движимого имущества, за исключением наземных автотранспортных средств, признается территория Российской Федерации, если покупатель услуг осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.

Местом осуществления деятельности покупателя считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг) на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянное представительство), места жительства физического лица.

Таким образом, операции по реализации услуг по предоставлению в лизинг движимого имущества будут формировать объект налогообложения по НДС только в случае, если лизингополучатель - иностранная компания фактически присутствует на территории Российской Федерации.

Во всех остальных случаях российская организация - лизингодатель не уплачивает налог на добавленную стоимость с доходов, полученных от предоставления в лизинг иностранной компании движимого имущества.

При этом следует обратить внимание, что в случае, когда передача имущества в лизинг не создает объекта обложения НДС, суммы налога, уплаченные при приобретении товаров (работ, услуг), непосредственно предназначенных для этой деятельности, вычету не подлежат и включаются в стоимость таких товаров (работ, услуг) на основании подпункта 2 статьи 170 НК РФ.

Если российская организация сдает на условиях лизинга наземное автотранспортное средство, то место реализации работ, услуг следует определять по подпункту 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ, то есть по месту деятельности продавца. Если деятельность организации или индивидуального предпринимателя, предоставляющего наземное автотранспортное средство в лизинг, осуществляется на территории Российской Федерации, то и местом реализации лизинговых услуг признается территория Российской Федерации, а значит, доходы от лизинга подлежат обложению НДС.

Местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющих работы (оказывающих услуги), не предусмотренные подпунктами 1 - 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ, считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации или индивидуального предпринимателя на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, места нахождения постоянного представительства в Российской Федерации (если работы выполнены (услуги оказаны) через это постоянное представительство) либо места жительства индивидуального предпринимателя.

В соответствии с пунктом 4 статьи 148 НК РФ, документами, подтверждающими место выполнения работ (оказания услуг), являются:

1) контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами;

2) документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг).

Реализация предмета лизинга.

Когда российская организация поставляет предмет лизинга иностранной организации-лизингополучателю и место поставки находится за пределами территории Российской Федерации, то предмет лизинга пересекает таможенную территорию Российской Федерации.

Вывоз предмета лизинга за пределы Российской Федерации может сопровождаться применением налоговых ставок 0%, 18%; либо объект налогообложения может отсутствовать.

Налоговая ставка 0% на основании пункта 1 статьи 164 НК РФ применяется, когда лизингополучатель осуществляет выкуп предмета лизинга, полученного им в пользование по договору лизинга. Договор лизинга предполагает оперативное пользование предметом лизинга, но вместе с тем может закреплять право лизингополучателя на выкуп предмета лизинга. Вывоз предмета лизинга с территории Российской Федерации происходит в режиме временного вывоза. После того как сторонами будет заключен договор купли-продажи предмета лизинга по его остаточной стоимости, режим временного вывоза необходимо будет переоформить на режим экспорта по праву, установленному пунктом 2 статьи 156 Таможенного Кодекса Российской Федерации. Предмет лизинга приобретает статус экспортируемого товара независимо оттого, что он уже размещен за пределами территории Российской Федерации. К остаточной стоимости предмета лизинга можно применить налоговую ставку 0%. Наличие у лизингодателя документов, перечисленных в статье 165 НК РФ, даст возможность заявить ставку 0% на выкупную стоимость предмета лизинга.

Налогообложение по ставке 0% производится при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Что касается обложения НДС авансовых поступлений, полученных в счет экспорта товаров (работ, услуг), то согласно пункт 9 статьи 154 НК РФ авансовые платежи, полученные в счет предстоящих поставок товаров на экспорт, освобождаются от обложения НДС. Однако данная норма распространяется на те авансовые платежи, которые будут получены налогоплательщиком-экспортером, начиная с 1 января 2006 года. Что касается авансовых платежей, полученных до 31 декабря 2005 года в счет экспорта товаров, то такие платежи включались в налоговую базу по НДС в том налоговом периоде 2005 года, в котором они были получены.

До 1 января 2006 года необходимо было учитывать следующее:

Согласно пункту 1 статьи 162 НК РФ налоговая база, определяемая в соответствии со статьями 153 - 158 НК РФ, увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Статьей 487 ГК РФ определено понятие предварительной оплаты товара - оплата полностью или частично до передачи продавцом товара покупателю.

На основании пункта 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Следовательно, для целей исчисления НДС авансовыми и иными платежами, полученными в счет предстоящей поставки товаров, являются денежные средства, полученные налогоплательщиками от покупателей товаров (работ, услуг) до момента отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Для целей определения налоговой базы по НДС при реализации товаров в режиме экспорта, датой отгрузки (передачи) товара считается дата выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта, указанная в штампе «Выпуск разрешен», проставленном на грузовой таможенной декларации (таможенной декларации).

Следовательно, денежные средства, полученные налогоплательщиком за товары от иностранного покупателя до даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта, до 1 января 2006 года увеличивали налоговую базу НДС.

Более подробно с особенностями лизинговых операций Вы можете ознакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Лизинговые операции».

Данный материал подготовлен группой консультантов-методологов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит»

Источник : РОСЭК