Порядок исчисления налоговой базы постоянного представительства иностранной организации.
Порядок исчисления налоговой базы постоянного представительства иностранной организации производится в соответствии с порядком, предусмотренным в статье 307 НК РФ:
1. Прибыль иностранной организации от деятельности в Российской Федерации через постоянное представительство определяется как разность между всеми относящимися к постоянному представительству доходами и всеми произведенными этим постоянным представительством расходами, исчисленными в соответствии с положениями главы 25 НК РФ.
В пункте 6.1 Методических рекомендаций разъясняется, что указанный способ является единственным, предусмотренным главой 25 НК РФ для определения налоговой базы по налогу на прибыль постоянного представительства иностранной организации. Возможности применения после 1 января 2002 года ранее существовавших в актах законодательства о налогах и сборах, действовавших до введения в действие главы 25 НК РФ, условных методов расчета прибыли отделения иностранной организации от деятельности в Российской Федерации, приводящей к образованию постоянного представительства, на основе полученных доходов или осуществленных расходов НК РФ не предусматривает.
Исключение составляет случай, когда иностранная организация осуществляет на территории Российской Федерации деятельность подготовительного и (или) вспомогательного характера в интересах третьих лиц, приводящую к образованию постоянного представительства. Если в отношении такой деятельности в пользу третьих лиц не предусмотрено получение вознаграждения, то в соответствии с пунктом 3 статьи 307 НК РФ налоговая база определяется в размере 20 процентов от суммы расходов этого постоянного представительства, связанных с такой деятельностью. Указанный порядок предусмотрен в пункте 3 статьи 307 НК РФ.
Указанное положение, закрепленное в пункте 3 статьи 307 НК РФ, препятствует уклонению от налога на прибыль путем отнесения к постоянному представительству только расходов, а к головной компании – доходов (что приводит к налоговой экономии, если последняя является резидентом страны с пониженным уровнем налогообложения).
2. При наличии у иностранной организации на территории Российской Федерации более чем одного отделения, деятельность через которое приводит к образованию постоянного представительства, налоговая база и сумма налога рассчитываются отдельно по каждому отделению. При этом консолидация расчетов налоговой базы и суммы налога по разным отделениям иностранной организации не допускается. Однако, это положение не относится к отделениям иностранной организации, осуществляющим деятельность в рамках единого технологического процесса. Если иностранная организация осуществляет через такие отделения деятельность в рамках единого технологического процесса, или в других аналогичных случаях по согласованию с Министерством Российской Федерации по налогам и сборам, такая организация вправе рассчитывать налогооблагаемую прибыль, относящуюся к ее деятельности через отделение на территории Российской Федерации, в целом по группе таких отделений (в том числе по всем отделениям) при условии применения всеми включенными в группу отделениями единой учетной политики в целях налогообложения.
3. При определении налоговой базы иностранной некоммерческой организации учитываются положения пункта 2 статьи 251 НК РФ.
При определении налоговой базы иностранной некоммерческой организации не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья), в том числе целевые поступления из бюджета бюджетополучателям и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные получателями по назначению. Налогоплательщики – получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений (смотрите комментарий к пункту 2 статьи 251 НК РФ).
4. Иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, в порядке, установленном для российских организаций:
определяют налоговую базу по операциям с ценными бумагами;
осуществляют перенос убытков на будущее.
4.1. Иностранная организация, осуществляющая деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, осуществила убыток в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ею убытка или на часть этой суммы – перенести убыток на будущее.
Перенос убытка в соответствии со статьей 283 НК РФ на будущее может осуществляться в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток. При этом совокупная сумма переносимого убытка ни в каком отчетном (налоговом) периоде не может превышать 30 процентов налоговой базы.
Обратите внимание!
В связи с внесенными изменениями в статью 283 НК РФ Законом №58-ФЗ, в 2006 году совокупная сумма переносимого убытка ни в каком отчетном (налоговом) периоде не может превышать 50 процентов налоговой базы.
С 1 января 2007 года убытки переносятся на будущее, без каких – либо ограничений.
4.2. Если иностранная организация, осуществляющая деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, проводит операции с ценными бумагами на рынке ценных бумаг Российской Федерации помимо ведения других видов деятельности, прибыль по таким операциям определяется отдельно как разница между доходами от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг и расходами при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг (статья 280 НК РФ). При этом прибыль от операций с ценными бумагами может уменьшаться на убытки, осуществленные по таким операциям по соответствующим категориям ценных бумаг в предыдущем налоговом периоде или предыдущих налоговых периодах в порядке, установленном статьей 283 НК РФ.
5. К отношениям, не оговоренным статьей 307 НК РФ, применяются общеустановленные нормы главы 25 НК РФ.
Действие указанного правила покажем на примере.
Пример 1.
Иностранная компания, осуществляющая деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, в 2005 году купила право требования долга по договору цессии за 100 тыс. рублей. В 2006 году компания получает в погашение долга от дебитора 80 тыс. рублей, то есть получает убыток по данной операции.
Определяя налоговые обязательства по данной сделке, иностранная организация применяет положения статьи 279 НК РФ. Пунктом 3 статьи 279 НК РФ установлено, что при дальнейшей реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга, то есть расходы по данной операции принимаются в пределах суммы полученных доходов.
Окончание примера.
Налоговые ставки по доходам постоянного представительства.
Иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, уплачивают налог на прибыль организаций по тем же налоговым ставкам, что и российские организации, то есть 24 %, за исключением следующих видов доходов:
1) дивидендов, выплачиваемых иностранной организации, являющейся акционером (участником) российской организации;
2) доходов, получаемых в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации;
3) доходов в виде процентов от долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации, в том числе доходов, полученных по государственным и муниципальным эмиссионным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение доходов в виде процентов.
Вышеуказанные доходы, относящиеся к постоянному представительству, облагаются налогом на прибыль организаций отдельно от других доходов по следующим ставкам.
К доходам, полученным иностранными организациями в виде дивидендов от российских организаций, применяется налоговая ставка 15%.
При этом, если дивиденды относятся к постоянному представительству иностранной организации в Российской Федерации – резидента государства, в отношениях с которым у Российской Федерации действует соглашение об избежании двойного налогообложения, содержащее положения о недискриминации резидентов соответствующего иностранного государства по отношению к резидентам Российской Федерации, применительно к доходам в виде дивидендов применяется ставка налога для российских организаций – получателей дивидендов, в размере 9 процентов. При этом иностранный получатель дивидендов должен подтвердить свое постоянное местопребывание в государстве, в отношениях с которым у Российской Федерации действует соответствующее соглашение об избежании двойного налогообложения (пункт 6.2.4. Методических рекомендаций).
К доходам, полученным иностранной организацией по операциям с отдельными видами долговых обязательств, применяются следующие налоговые ставки:
15% - по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде процентов (кроме доходов по государственным и муниципальным ценным бумагам, для которых установлена налоговая ставка 0%);
0% - по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20 января 1997 года включительно, а также по доходу в виде процентов по облигациям государственного валютного облигационного займа 1999 года, эмитированным при осуществлении новации облигаций внутреннего государственного валютного займа серии III, эмитированных в целях обеспечения условий, необходимых для урегулирования внутреннего валютного долга бывшего Союза ССР и внутреннего и внешнего валютного долга Российской Федерации.
Порядок исчисления суммы налогана прибыль иностранной организацией, осуществляющей деятельность через постоянное представительство в российской федерации.
Налог на прибыль исчисляется иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, самостоятельно.
Порядок исчисления налоговой базы и суммы налога в случае наличия у постоянного представительства нескольких отделений.
В соответствии с пунктом 4 статьи 307 НК РФ при наличии у иностранной организации на территории Российской Федерации более чем одного отделения, деятельность через которое приводит к образованию постоянного представительства, налоговая база и сумма налога рассчитываются отдельно по каждому отделению. Таким образом, консолидация расчетов налоговой базы и суммы налога по разным отделениям иностранной организации не допускается.
Порядок исчисления налоговой базы и суммы налога в случае единого технологического процесса у нескольких отделений.
В случае, если иностранная организация осуществляет через такие отделения деятельность в рамках единого технологического процесса, или в других аналогичных случаях по согласованию с Министерством Российской Федерации по налогам и сборам, такая организация вправе рассчитывать налогооблагаемую прибыль, относящуюся к ее деятельности через отделение на территории Российской Федерации, в целом по группе таких отделений (в том числе по всем отделениям) при условии применения всеми включенными в группу отделениями единой учетной политики в целях налогообложения. При этом иностранная организация самостоятельно определяет, какое из отделений будет вести налоговый учет, а также представлять налоговые декларации по месту нахождения каждого отделения. Сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет в таком случае, распределяется между отделениями в общем порядке, предусмотренном статьей 288 НК РФ. При этом не учитываются стоимость основных средств и нематериальных активов, а также среднесписочная численность работников (фонд оплаты труда работников), не относящихся к деятельности иностранной организации на территории Российской Федерации через постоянное представительство.
Разъяснения по определению единого технологического процесса и особенностей исчисления налога в случае осуществления различными отделениями операций в рамках единого технологического процесса содержатся в пункте 7.2.1. Методических рекомендаций.
Технологический процесс является, прежде всего, процессом промышленного производства, строительства и тому подобного. В рамках технологического процесса продукция (работы, услуги) проходит все операции обработки (изготовления), предусмотренные соответствующим технологическим регламентом. Факты наличия общего руководства материально-техническим снабжением, использования отделениями в разное время одного и того же оборудования, осуществления одним отделением руководства другим отделением, не создают сами по себе единого технологического процесса.
В качестве единого технологического процесса могут, например, рассматриваться осуществление несколькими отделениями строительства дороги, трубопровода, разведочного бурения с разным местонахождением, но в рамках единого договора (контракта).
В основе метода исчисления сумм налога на прибыль, подлежащего уплате каждым отделением в рамках единого технологического процесса, лежат в соответствии со статьями 288 и 307 НК РФ такие показатели, как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) соответствующего отделения в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) в целом по группе отделений, удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества отделения в остаточной стоимости амортизируемого имущества в целом по группе отделений.
В связи с этим каждым из отделений группы, осуществляющих деятельность в рамках единого технологического процесса, должен быть обеспечен надлежащий налоговый учет.
Исчисление и уплата авансовых платежей.
Иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, уплачивают авансовые платежи и налог на прибыль организаций в порядке, установленном для российских организаций.
В соответствии со статьей 286 НК РФ иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, исчисляют и уплачивают сумму налога по итогам отчетного периода.
По итогам каждого отчетного (налогового) периода (первого квартала, полугодия, девяти месяцев, календарного года), как это установлено пунктом 2 статьи 286 НК РФ, иностранная организация исчисляет сумму квартального авансового платежа исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода.
Сумма авансовых платежей, подлежащая уплате в бюджет, определяется с учетом ранее начисленных сумм авансовых платежей. Например, сумма платежа, подлежащая уплате до истечения третьего квартала, определяется как разность между суммой платежа, исчисленного нарастающим итогом с начала года за девять месяцев, и суммой платежа, исчисленного ранее за полугодие.
Иностранные организации вправе перейти на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей исчислению, и ставки налога.
Иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, уплачивают авансовые платежи и налог в порядке, предусмотренном статьями 286 и 287 НК РФ.
Уменьшение суммы налога в случае включения в расчет налоговой базы доходов, с которых был удержан налог налоговым агентом.
В установленных случаях налог на прибыль организаций может быть удержан источником выплаты дохода иностранной компании (налоговым агентом).
В соответствии с пунктом 7 статьи 307 НК РФ при включении в сумму прибыли иностранной организации доходов, с которых был фактически удержан и перечислен в бюджет налог, сумма налога, подлежащая уплате организацией в этот же бюджет, уменьшается на сумму удержанного налога. В случае, если сумма удержанного в налоговом периоде налога превышает сумму налога за этот период, сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату из бюджета или зачету в счет будущих налоговых платежей этой организации.
При этом, согласно пункту 7.3.1 Методических рекомендаций, если иностранная организация направила до выплаты ей дохода лицу, его выплачивающему, уведомление, что этот доход относится к ее постоянному представительству, и нотариально заверенную копию свидетельства о постановке этой иностранной организации – получателя дохода на учет в налоговом органе, оформленную не ранее чем в предшествующем налоговом периоде, удержание налога у источника выплаты с доходов, поименованных в пункте 1 статьи 309 НК РФ, не производится.
Зачет или возврат удержанного налога.
В случае, если сумма удержанного в налоговом периоде налога превышает сумму налога за этот период, сумма излишне уплаченного налога подлежит в соответствии с НК РФ возврату из бюджета или зачету в счет будущих налоговых платежей этой иностранной организации.
Особенности исчисления и уплаты налога по строительной площадке.
Применительно к строительным площадкам иностранных организаций необходимо дополнительно учитывать, что в течение срока, когда согласно международному соглашению Российской Федерации с иностранным государством об избежании двойного налогообложения строительная площадка на территории РФ не приводит к образованию постоянного представительства, такие организации не уплачивают авансовые платежи по налогу на прибыль и не исчисляют сумму налога на прибыль. Если фактический срок существования строительной площадки превысил срок, установленный в соглашении, в течение которого существование строительной площадки не приводит к образованию постоянного представительства, то расчет налоговых обязательств по налогу на прибыль производится по первому отчетному сроку, наступающему после такого превышения, исходя из общего объема выполненных с начала существования строительной площадки работ.
Более подробно с вопросами, касающимися налоговой базы, расчета суммы налога, подлежащего уплате постоянным представительством Вы можете ознакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «».
Данный материал подготовлен группой консультантов-методологов
Мы уже отметили, что субъекты хозяйственной деятельности, выступающие исполнителями услуг по рекламе, подразделяются на два вида: рекламопроизводителя и рекламораспространителя.
Причем, довольно часто обе функции выполняет один и тот же субъект хозяйственной деятельности, одновременно изготавливающий рекламные материалы и затем размещающий их.
Практика показывает, что в этих случаях исполнитель и заказчик заключают между собой смешанный договор, предметом которого является выпуск какого-либо вида рекламной продукции и оказание услуг по их размещению.
Требования и ограничения, предъявляемые законодательством к рекламе
Статьей 5 закона №38-ФЗ определены общие требования к рекламе. В указанной статье закреплены важные положения, касающиеся запретов и ограничений на размещение рекламы. В указанной статье содержатся определения недобросовестной и недостоверной рекламы, а также признаки, по которым реклама может быть признана таковой. Так в соответствии с пунктом 2 статьи 5 Закона №38-ФЗ недобросовестной признается реклама, которая:
содержит некорректные сравнения рекламируемого товара с находящимися в обороте товарами, которые произведены другими изготовителями или реализуются другими продавцами;<
Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. Глава 26.3 НК РФ (в части рекламы)
Специальный налоговый режим в виде единого налога на вмененный доход (далее ЕНВД) для отдельных видов деятельности регламентирован главой 26.3 «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» НК РФ, введенной Федеральным законом от 24 июля 2002 года №104-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации» (далее Закон №104-ФЗ).
Главная страница --> 