Налогообложение прибыли Передача имущества ООО «Р» от ООО «Л» Начисление амортизации по полученным объектам основных средств Возможность признания расходов ООО «Р», переданных от ООО «Л» Особенности уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль НДС Передача имущественных прав в ООО «Р» из ООО «Л» Передача имущества в ООО «Р» из ООО «Л» Восстановление НДС при реорганизации Вычеты НДС Вычет по НДС, исчисленного ООО «Л» с полученных авансов Вычеты НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным ООО «Л» Налог на имущество По порядку исчисления налога на имущество ООО «Л» По порядку исчисления налога на имущество ООО «Р» Единый социальный налог Порядок уплаты ЕСН ООО «Р» Порядок уплаты ЕСН ООО «Л» Бухгалтерский учет | Сообщение в налоговые органы в связи ликвидацией В случае ликвидации также предусмотрено сообщение в налоговые органы о принятом решении о ликвидации. Документом, представляемым в регистрирующий орган для государственной регистрации юридического лица в связи с его ликвидацией, является подписанное заявителем заявление о государственной регистрации по форме, утвержденной Правительством Российской Федерации (подпункт «а» пункта 1 статьи 21 Закона №129-ФЗ). Заявление представляется по форме №Р16001 «Заявление о государственной регистрации юридического лица в связи с его ликвидацией». Заявление по форме № Р16001 о государственной регистрации юридического лица в связи с его ликвидацией представляется в регистрирующий орган после завершения процесса ликвидации юридического лица, но не ранее чем через два месяца с момента помещения в органах печати ликвидационной комиссией (ликвидатором) публикации о ликвидации юридического лица. Сверка расчетов с бюджетом. Порядок, аналогичный тому, который указан для случая присоединения организаций. Налоговые проверки при ликвидации В случае ликвидации также предусмотрено проведение налоговой проверки. Порядок, аналогичный тому, который указан для случая присоединения организаций. Инвентаризация имущества организации В случае ликвидации проведение инвентаризации носит также обязательный характер. Порядок, аналогичный тому, который указан для случая присоединения организаций. Прекращение обязанности по уплате налогов На основании пункта 4 статьи 44 НК РФ с ликвидацией организации-налогоплательщика после проведения ликвидационной комиссией всех расчетов с бюджетами (внебюджетными фондами) в соответствии со статьей 49 НК РФ обязанность по уплате налога прекращается. Налоговый учет продажи имущества и имущественных прав При реализации имущества и имущественных прав у ООО «Л», вероятнее всего, возникнет налогооблагаемый доход, так как имущество рекомендуется реализовывать по рыночной цене (смотри раздел НДС). В противном случае возникают налоговые риски по статье 40 НК РФ. При приобретении объектов основных средств у ООО «Л» новый собственник – ООО «Р» при установлении срока полезного использования объекта вправе учесть срок использования объекта предыдущим собственником (пункт 12 статьи 259 НК РФ)). Первоначальная стоимость объекта будет формироваться исходя из цены приобретения объектов у ООО «Л». При этом цена приобретения должна формироваться исходя из рыночного уровня, который подтвержден заключением эксперта (смотри раздел НДС). При приобретении товаров у ООО «Л» новый собственник – ООО «Р» вправе учесть их стоимость для целей налогообложения прибыли при реализации товаров (статья 320 НК РФ). Стоимость товаров будет формироваться исходя из цены их приобретения у ООО «Л», которая должна формироваться исходя из рыночного уровня, который подтвержден заключением эксперта (смотри раздел НДС). У ООО «Р» отсутствует обязанность уплачивать авансовые платежи с учетом авансовых платежей, исчисленных ООО «Л». Дебиторская задолженность ООО «Л» переходит к ООО «Р» по договору уступки права требования Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ передача имущественных прав, к которым согласно действующему законодательству относятся также и операции по исполнению договоров уступки права требования, признается объектом обложения НДС. Пунктом 1 статьи 155 НК РФ определен порядок налогообложения при уступке денежного требования, вытекающего из договоров реализации товаров (работ, услуг). При этом налоговая база по НДС определяется только по операциям реализации товаров (работ, услуг), являющихся предметом первоначального договора, в порядке, предусмотренном статьей 154 НК РФ. По договору уступки права требования, если цедентом является организация – продавец товаров (работ, услуг), цедент исчисляет НДС только в отношении реализации товаров (работ, услуг), которая была осуществлена по договору, право требования по которому впоследствии было уступлено. При этом уплата НДС при передаче дебиторской задолженности по договору уступки права требования не производится, так как такая обязанность цедента статьей 155 НК РФ не установлена. Таким образом, пункт 1 статьи 155 НК РФ урегулировал порядок определения налоговой базы по операциям реализации товаров (работ, услуг), из которых вытекает уступленное право требования, однако не дает прямого ответа, подлежат ли налогообложению первичная уступка права требования, например, передача поставщиком права требовать оплаты товаров (работ, услуг) новому кредитору. При установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить (пункт 6 статьи 3 НК РФ). Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов) (пункт 7 статьи 3 НК РФ). В связи с отсутствием порядка определения налоговой базы по НДС применительно к указанной ситуации не возникает обязанность исчислять и уплачивать НДС с суммы поступивших денежных средств по договору уступки права требования. Однако существует точка зрения, что уплатить НДС необходимо со всей суммы полученных денежных средств от цессионария по договору уступки права требования, поскольку реализация имущественного права статьей 146 НК РФ обозначена как операция, признаваемая объектом налогообложения по НДС. При начислении НДС со стоимости передаваемой дебиторской задолженности цедентом (ООО «Р») право организации – цессионария (ООО «Л») принять к вычету данную сумму НДС может быть также спорным. В связи с неопределенностью законодательства в целях избежания налоговых рисков, по нашему мнению, Вашей организации следует избегать заключения подобных договоров, так как неизвестно, какую позицию в этом вопросе займут арбитражные суды. Имущество ООО «Л» переходит к ООО «Р» на основании договора купли-продажи Согласно пункту 1 статьи 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ, услуг, указанная сторонами сделки, пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. Подпунктом 1 пункта 2 статьи 40 НК РФ установлено, что налоговые органы вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами. В пункте 1 статьи 20 НК РФ перечислены случаи, когда лица считаются взаимозависимыми для целей налогообложения. Нормы пункта 2 статьи 20 НК РФ предусматривают возможность судебного порядка установления взаимозависимости по иным основаниям, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Отметим, что суд может признать лица взаимозависимыми по любым основаниям. Однако суд исследует характер взаимосвязи покупателя и продавца и признает взаимозависимыми лицами в смысле пункта 2 статьи 20 НК РФ, если существуют признаки, свидетельствующие о возможном влиянии этой связи на условия и результаты сделки с точки зрения соотношения цены сделки и рыночной цены. В частности, если буквальное значение условий договора не позволяет определить его результаты, суд выясняет действительную общую волю сторон с учетом цели договора, принимая во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота и последующее поведение сторон (статья 431 ГК Российской Федерации). Обращаем Ваше внимание, что для вынесения решения о доначислении налогов и пеней налоговому органу не требуется предварительно обращаться в суд для признания сторон сделки взаимозависимыми. Наличие признаков взаимозависимости устанавливается в ходе рассмотрения дела о признании недействительным решения выездной налоговой проверки о доначислении налога и пени по иску налогоплательщика. Такое толкование приведено в пункте 1 информационного письма Президиума ВАС Российской Федерации от 17 марта 2003 года №71. Таким образом, налоговый орган самостоятельно принимает решение о доначислении налогов и пеней исходя из рыночных цен, если усмотрит в отношениях сторон сделки признаки взаимозависимости. В случае если налогоплательщик решит обжаловать указанное решение в судебном порядке, то в рамках рассмотрения дела по иску налогоплательщика суд оценит представленные сторонами доказательства и примет решение по существу. При этом для признания лиц взаимозависимыми требуются не просто доказательства наличия тех или иных связей, а доказательства того, что отношения между указанными юридическими лицами объективно могут повлиять на результат сделок по реализации услуг (см. Постановление ФАС Центрального округа от 19 ноября 2002 года №А23-1661/02А-12-120). В доказательствами могут служить документы и иные сведения, необходимые для установления факта взаимозависимости, указывающие на обстоятельства финансового и экономического взаимодействия субъектов хозяйствования, а также влияние этих условий непосредственно на формирование цены реализации (см. Постановление ФАС Уральского округа от 1 сентября 2004 года №Ф09-3573/2004-АК). Статьей 71 АПК РФ установлено, что арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Положения пункта 12 статьи 40 НК РФ устанавливают, что при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4 - 11 той же статьи. В связи с тем, что, по нашему мнению, во взаимоотношениях ООО «Р» и ООО «Л» могут иметь признаки взаимозависимости, во избежании рисков доначисления налоговых платежей по сделкам купли-продажи, заключенных между указанными организациями, рекомендуем придерживаться рыночного уровня цен, который подтвержден заключением независимого оценщика. Сумму НДС, уплаченную ООО «Л» при продаже имущества ООО «Р», последний вправе принять к вычету. При заключении трудовых договоров ООО «Р» с бывшими работниками ООО «Л» новый работодатель – ООО «Р» применяет порядок исчисления ЕСН в аналогичном порядке. Расчет налоговой базы ЕСН в целях применения регрессивной шкалы ставок для вновь поступивших в ООО «Р» бывших работников ООО «Л» производится с момента заключения с ними трудового договора. | Сообщение в налоговые органы в связи реорганизацией Согласно пункту 2 статьи 23 НК РФ налогоплательщики-организации обязаны письменно сообщать в налоговый орган соответственно по месту нахождения организации о реорганизации - в срок не позднее трех дней со дня принятия такого решения. Приказом МНС России от 2 апреля 2004 года №САЭ-3-09/255@ «Об утверждении рекомендуемых форм сообщений, используемых при учете сведений о юридических и физических лицах» утверждена рекомендуемая форма №С-09-4 «Сообщение о реорганизации юридического лица». Таким образом, каждое из реорганизуемых юридических лиц в форме присоединения - ООО «Р» и ООО «Л» - обязано сообщить в налоговый орган по месту своего нахождения о принятом решении о реорганизации в течение трех дней со дня принятия такого решения по форме №С-09-4 «Сообщение о реорганизации юридического лица». Структурное подразделение налогового органа, отвечающее за регистрацию и учет налогоплательщиков, не позднее рабочего дня, следующего за днем получения от организации сообщения о реорганизации, в обязательном порядке направляет: в соответствующие отделы данного налогового органа (отдел камеральных проверок, отдел выездных налоговых проверок, отдел урегулирования задолженности, отдел учета и отчетности и, при необходимости, в иные заинтересованные отделы) служебную записку с указанием сведений о дате принятия организацией решения о реорганизации для принятия ими решения о проведении контрольных мероприятий в отношении реорганизуемой организации (эти отделы, в свою очередь, обязаны принять решение о проведении выездной или камеральной проверки реорганизуемого налогоплательщика). в налоговые органы, осуществившие постановку на учет организации по иным основаниям, предусмотренным Налоговым кодексом, в электронном виде по каналам связи с применением средств защиты информации сведения о дате принятия организацией решения о реорганизации, о способе реорганизации, с указанием срока завершения контрольных мероприятий и направления их результатов в налоговый орган по месту нахождения реорганизуемого юридического лица. Методические указания для налоговых органов по вопросам единообразия процедуры снятия с учета и постановки на учет в налоговых органах российских организаций в связи с реорганизацией, утвержденных Приказом ФНС России от 30 ноября 2004 года №САЭ-3-09/141@ (далее Приказ ФНС №САЭ-3-09/141@, содержат перечень мероприятий, проводимых в налоговом органе по месту нахождения реорганизуемых юридических лиц в связи с их присоединением. При регистрации присоединения все действия совершает инспекция, в которой зарегистрирована организация, к которой присоединяется другое юрлицо. Сверка расчетов с бюджетом Методическими указаниями для налоговых органов по вопросам единообразия процедуры снятия с учета и постановки на учет в налоговых органах российских организаций в связи с реорганизацией (утвержаны Приказом ФНС №САЭ-3-09/141@) установлена обязанность инспекции, в которой зарегистрирована реорганизуемая организация, провести сверку расчетов. При этом должны быть выверены обязательства не только перед бюджетами, но и перед внебюджетными фондами. Налоговый орган по месту нахождения реорганизуемого юридического лица обязан провести сверку расчетов налогоплательщика с бюджетом и внебюджетными фондами. Для проведения сверки расчетов налогоплательщик приглашается в налоговую инспекцию уведомлением с указанием даты проведения сверки расчетов налогоплательщика. Налоговые проверки при реорганизации В соответствии со статьей 87 НК РФ и Методическими указаниями для налоговых органов по вопросам единообразия процедуры снятия с учета и постановки на учет в налоговых органах Российской Федерации в связи с реорганизацией (утверждены Приказом ФНС России №САЭ-3-09/141@) проинформированный о реорганизации налоговый орган проводит налоговую проверку объединяющихся организаций. Поэтому ООО «Р» и ООО «Л» следует тщательно просмотреть и подготовить для возможной налоговой проверки всю документацию, а также налоговую и бухгалтерскую отчетность (особенно внимательно следует отнестись к безвозмездному пользованию имуществом, отсутствию постановки на учет в налоговых органах по месту нахождения обособленного подразделения). Выездная налоговая проверка, осуществляемая в связи с реорганизацией, может проводиться независимо от времени проведения предыдущей проверки, так как ограничения о проведении не более двух выездных налоговых проверок в год, предусмотренные статьей 89 НК РФ, на случаи реорганизации не распространяются. Кроме того, по общему правилу налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика (статья 87 НК РФ). Но если выездная налоговая проверка связана с реорганизацией, то возможно проведение повторной выездной налоговой проверки за уже проверенный налоговый период. Инвентаризация имущества организации Права и обязанности реорганизуемых юридических лиц (ООО «Л») переходят к их правопреемникам (ООО «Р») в соответствии с передаточным актом или разделительным балансом (статья 59 ГК РФ). Инвентаризация является условием достоверности отражения в учете переходящего к правопреемнику имущества и финансовых обязательств. Итоги инвентаризации отражаются в Акте (описи) инвентаризации, который служит подтверждением достоверности передаточного акта. На основании проведенной инвентаризации составляется передаточный акт. В соответствии с пунктом 2 статьи 12 Федерального закона «О бухгалтерском учете» и пункта 27 Приказа №34н проведение инвентаризации имущества и обязательств организации обязательно проводится в каждом из реорганизуемых обществ. Порядок проведения инвентаризации установлен Методическими указаниями по инвентаризации. Правопреемство На основании пункта 5 статьи 50 НК РФ при присоединении одного юридического лица к другому юридическому лицу правопреемником присоединенного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов признается присоединившее его юридическое лицо. Согласно статье 50 НК РФ обязанности по уплате налогов и сборов, таможенных платежей реорганизованного юридического лица возлагаются на его правопреемника независимо от того, были ли известны до завершения реорганизации правопреемнику факты и (или) обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения реорганизованным юридическим лицом указанных обязанностей. При этом правопреемник должен уплатить все пени, причитающиеся по перешедшим к нему обязанностям (пункт 2 статьи 50 НК РФ). На правопреемника реорганизованного юридического лица возлагается также обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов, наложенных на юридическое лицо за совершение налоговых правонарушений до завершения его реорганизации. Реорганизация юридического лица не изменяет сроков исполнения его обязанностей по уплате налогов правопреемником (правопреемниками) этого юридического лица (пункт 3 статьи 50 НК РФ). Сумма налога, излишне уплаченная юридическим лицом до реорганизации, подлежит зачету налоговым органом в счет исполнения правопреемником обязанности по уплате налога реорганизованного юридического лица по другим налогам, пеням и штрафам за налоговое правонарушение. Зачет производится в срок не позднее 30 дней со дня завершения реорганизации. При отсутствии у реорганизуемого юридического лица задолженности по исполнению обязанности по уплате налога, а также по уплате пеней и штрафов сумма излишне уплаченного этим юридическим лицом налога (пеней, штрафов) подлежит возврату его правопреемнику не позднее одного месяца со дня подачи правопреемником соответствующего заявления. В Вашем случае правопреемником является организация ООО «Р» к которому переходят все обязанности ООО «Л» по уплате в бюджет сумм налогов, а также права по зачету и возврату излишне уплаченных ООО «Л» налогов. В случае обнаружения реорганизованной организацией после проведения процедуры реорганизации ошибок в исчислении сумм налогов, допущенных ООО «Л», ООО «Р» вправе подавать уточненные налоговые декларации за ООО «Л». Налоговый учет доходов имущества и имущественных прав, передаваемых ООО «Р» от ООО «Л» в результате присоединения Передача имущества (имущественных или неимущественных прав) правопреемнику в рамках реорганизации не приводит к образованию у него внереализационного дохода. Пунктом 3 статьи 251 НК РФ предусмотрено, что в случае реорганизации организаций при определении налоговой базы не учитывается в составе доходов вновь созданных, реорганизуемых и реорганизованных организаций стоимость имущества, имущественных и неимущественных прав, имеющих денежную оценку, и (или) обязательств, получаемых (передаваемых) в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц, которые были приобретены (созданы) реорганизуемыми организациями до даты завершения реорганизации. Таким образом у ООО «Р» не возникает налогооблагаемого дохода в виде стоимости имущества, имущественных и неимущественных прав, полученного в результате присоединения ООО «Л». Это означает, что стоимость полученных товаров, основных средств, нематериальных активов, сумма дебиторской задолженности, полученных ООО «Р» в результате присоединения ООО «Л», не подлежит включению в налогооблагаемый доход ООО «Р». Имущество (имущественные права) принимается ООО «Р» к налоговому учету по стоимости, отраженной в налоговом учете у ООО «Л» на дату завершения реорганизации (пункт 2.1 статьи 252 НК РФ). При получении в процессе реорганизации объектов основных средств они принимаются правопреемником (ООО «Р») к налоговому учету по остаточной стоимости по данным налогового учета передающей стороны (ООО «Л» (пункт 2.1. статьи 252 НК РФ). В соответствии со статьей 259 НК РФ начисление амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества осуществляется в соответствии с нормой амортизации, определенной для данного объекта исходя из его срока полезного использования. Если ООО «Р» как правопреемник получил в процессе реорганизации бывшие в употреблении основные средства, то он имеет право начислять по ним амортизацию исходя из оставшегося срока полезного использования по данным передающей стороны (то есть берется установленный предыдущим собственником срок полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником) (пункт 14 статьи 259 НК РФ). Отметим, что этот метод (исходя из сроков, сложившихся у предыдущего собственника - ООО «Л») ООО «Р» - организация, получающая основные средства, бывшие в употреблении, - применять вправе, но не обязано. Такой порядок должен быть предусмотрен учетной политикой ООО «Р». Срок использования объекта у предыдущего собственника - ООО «Л» - должен быть подтвержден документально. Таким образом, данные ООО «Л» используются для определения первоначальной стоимости полученного имущества и срока его полезного использования. А дальше вопросы начисления амортизации (в том числе метод начисления амортизации) решаются уже в соответствии с учетной политикой ООО «Р» и общими правилами, предусмотренными главой 25 НК РФ. В силу пподпункта 2 пункта 6 статьи 259 НК РФ амортизация начисляется сторонами следующим образом: - амортизация не начисляется реорганизуемой организацией с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была завершена реорганизация; - амортизация начисляется у правопреемника с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена его государственная регистрация. Из этой нормы следует, что начисление амортизации в отношении амортизируемого имущества, полученного в соответствии с передаточным актом ООО «Р» в ходе реорганизации от присоединенной организации - ООО «Л» -производится с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была завершена реорганизация путем внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица - ООО «Л». ВНИМАНИЕ! В Письме Минфина России от 12 мая 2005 года №07-05-06/138 рассмотрена ситуация, когда остаточная стоимость полученного правопреемником амортизируемого имущества составляет менее 10 000 руб. По мнению Минфина России, такое имущество нельзя единовременно списать на расходы, оно подлежит дальнейшей амортизации у правопреемника. На основании пункта 2.1 статьи 252 НК РФ расходами признается стоимость (остаточная стоимость) имущества, имущественных прав, имеющих денежную оценку, и (или) обязательств, получаемых в порядке правопреемства, которые были приобретены (созданы) реорганизуемыми организациями до даты завершения реорганизации. При этом стоимость определяется по данным и документам налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности на указанные имущество, имущественные права. Организации-правопреемники должны учитывать указанные расходы в порядке, определенном главой 25 НК РФ. Расходами вновь созданных и реорганизованных организаций также признаются расходы (а в случаях, предусмотренных главой 25 НК РФ, убытки), предусмотренные статьями 255, 260 - 268, 275, 275.1, 279, 280, 283, 304, 318 - 320 НК РФ, осуществленные (понесенные) реорганизуемыми организациями в той части, которая не была учтена ими при формировании налоговой базы. В целях налогообложения указанные расходы учитываются организациями-правопреемниками в порядке и на условиях, которые предусмотрены главой 25 НК РФ. Состав таких расходов и их оценка определяются по данным и документам налогового учета реорганизуемых организаций на дату завершения реорганизации (дату внесения записи о прекращении деятельности каждого присоединяемого юридического лица - при реорганизации в форме присоединения). Учитывая изложенное, после завершения реорганизации в форме присоединения ООО «Р» вправе учесть расходы, указанные в пункте 2.1 статьи 252 НК РФ, в случае если данные расходы были произведены присоединенной организацией -ООО «Л» - и не были учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль в налоговом учете ООО «Л». Такие разъяснения даны в Письме Минфина Российской Федерации от 27 декабря 2005 года №03-03-04/1/452. Таким образом, ООО «Р» как организации-правопреемнику возможно учесть в составе расходов для целей налогообложения расходы на основании данных и документов налогового учета ООО «Л», оставшихся на дату завершения реорганизации, но при этом следует проверить состав неучтенных расходов и наличие документов налогового учета ООО «Л», подтверждающих стоимость имущества, сумму произведенных расходов. К расходам, которые могут быть учтены в вышеизложенном порядке, относятся расходы на программные продукты, приобретенные ООО «Л», расходы на приобретение и доставку товаров, проценты по кредиту, расходы на приобретение ценных бумаг и прочие. Дополнительные расходы, связанные с передачей (получением) имущества (имущественных прав) при реорганизации организаций, в целях налогообложения учитываются в порядке, установленном главой 25 НК РФ. При присоединении к правопреемнику переходят не только активы, но и обязанность платить за присоединенную фирму авансовые платежи по налогу на прибыль. В этом случае правопреемник составляет расчет и уплачивает авансовые платежи с учетом данных по присоединенным организациям. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 20 января 2005 года №03-03-01-04/1/14 (далее Письмо №03-03-01-04/1/14. В Вашем случае реорганизация ООО «Р» в форме присоединения к нему ООО «Л» была произведена 01 июля 2006. Размер ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате в IIII квартале 2006 года, согласно разъяснениям, изложенным в Письме №03-03-01-04/1/14, определяется следующим образом: сумма авансового платежа принимается равной одной трети разницы между суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам полугодия, и суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам первого квартала, в декларациях присоединенной организации (ООО «Л») и в декларациях присоединившей ее организации (ООО «Р»). При реорганизации юридического лица путем присоединения система уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль до конца налогового периода, в котором произошло присоединение, остается той, которая применялась организацией, к которой произошло присоединение юридических лиц (ООО «Р») (смотри письмо УМНС по городу Москве от 20 августа 2003 года №26-12/45486). Дебиторская задолженность ООО «Л» переходит к ООО «Р» в порядке универсального правопреемства Передача имущества организации ее правопреемнику при реорганизации реализацией не признается, поэтому НДС обложению не подлежит (пункт 3 статьи 39 НК РФ). В статье 146 НК РФ сделано дополнение: в целях НДС не признается объектом налогообложения передача имущественных прав организации ее правопреемнику (правопреемникам) (пподпункт 7 пункта 2 статьи 146 НК РФ). При передаче дебиторской задолженности по передаточному акту от ООО «Л» в ООО «Р» объекта налогообложения по НДС у ООО «Л» не возникает. Имущество ООО «Л» переходит к ООО «Р» в порядке универсального правопреемства Передача имущества организации ее правопреемнику при реорганизации реализацией не признается, поэтому НДС обложению не подлежит (пункт 3 статьи 39 НК РФ). При передаче товаров, основных средств, нематериальных активов по передаточному акту от ООО «Л» в ООО «Р» объекта налогообложения по НДС у ООО «Л» не возникает. В силу пункта 8 статьи 162.1 НК РФ при передаче правопреемнику (правопреемникам) товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе основных средств и нематериальных активов, при приобретении (ввозе) которых суммы НДС были приняты реорганизованной (реорганизуемой) организацией к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, соответствующие суммы НДС не подлежат восстановлению и уплате в бюджет реорганизованной (реорганизуемой) организацией. Долгое время налоговые органы настаивали на том, что при реорганизации необходимо восстановить «входной» НДС по имуществу, переданному правопреемникам (смотри Письма МНС России от 14 мая 2004 года № 03-1-08/1180/13, от 5 мая 2004 года №03-1-08/1123/13). В судах налогоплательщикам удавалось оспорить такие требования (смотри, например, Решение ВАС РФ от 15 июня 2004 года № 4052/04). Таким образом, у ООО «Л» отсутствует обязанность восстановить ранее принятый НДС к вычету при передаче имущества ООО «Р» в результате присоединения. У присоединяемой организации на момент завершения процедуры реорганизации может остаться «входной» НДС, который не принят к вычету. С вступлением в силу Федерального закона от 22 июля 2005 года №118-ФЗ (его действие распространено на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года) в НК РФ появилась новая статья 162.1 НК РФ, которая позволяет реорганизованным компаниям сделать вычеты, против которых прежде возражали налоговые органы. Напомним, что до 1 января 2006 года (вступления в силу положений Федерального закона от 22 июля 2005 года №119-ФЗ) действовал подпункт 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ предусматривающий, что налоговая база по НДС должна быть увеличена на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок. Исчисленные и уплаченные продавцом в бюджет суммы НДС с авансовых или иных аналогичных платежей подлежали вычетам согласно пункту 8 статьи 171 НК РФ либо в момент реализации, либо при возврате аванса покупателю. Вступление в силу Федерального закона №119-ФЗ отменило подпункт 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ и теперь налогоплательщики НДС не исчисляют НДС с авансов. Однако, практически та же самая ситуация аозникает у налогоплательщика в соответствии с требованиями пункта 1 статьи 167 НК РФ, согласно которому моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. Если аванс получен ООО «Л» до присоединения, а реализация (либо возврат аванса) осуществляется правопреемником - ООО «Р» - уже после реорганизации, необходимо руководствоваться пунктом 3 статьи 162.1 НК РФ. В статье 162.1 НК РФ указано, что правопреемники фирм, реорганизованных в форме могут принять к вычету НДС, исчисленный с авансов до реорганизации. Согласно пункту 3 статьи 162.1 НК РФ в случае реорганизации в форме присоединения вычетам у правопреемника подлежат суммы налога, исчисленные и уплаченные реорганизованной организацией с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг). Вычеты суммы налога, исчисленной и уплаченной с сумм авансовых или иных платежей, производятся правопреемником после даты реализации соответствующих товаров (работ, услуг) или после отражения в учете у правопреемника операций в случаях расторжения или изменения условий соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей, но не позднее одного года с момента такого возврата. Таким образом, в случае реорганизации в форме присоединения суммы НДС с авансов, исчисленные и уплаченные ООО «Л» с полученных авансов, подлежат вычетам у ООО «Р» после того как произойдет отгрузка или возврат полученного аванса в связи с расторжением договора (пункт 3 статьи 162.1 НК РФ). Пример. 5 марта 2006 года ООО «Л» по договору поставки №1 получило предварительную оплату под предстоящую поставку в сумме 1 180 рублей.ООО «Л» и начислило НДС в сумме 180 рублей. Выписан счет-фактура, зарегистрирован в книге продаж, сумма НДС отражена в декларации. 1 июля 2006 года ООО «Л» присоединилось к ООО «Р». 27 июля 2006 года ООО «Р» произведена отгрузка по договору поставки, признана выручка от реализации, начислен НДС, выписан счет-фактура, который зарегистрирован в книге продаж ООО «Р», сумма НДС отражена в декларации. НДС, исчисленный и уплаченный при получении предварительной оплаты ООО «Л», предъявляется в июле 2006 года к вычету у ООО «Р». Счет-фактура, выписанный ООО «Л» при получении аванса, должен быть зарегистрирован в книге покупок ООО «Р». В случае реорганизации организации независимо от формы реорганизации подлежащие учету у правопреемника суммы НДС, предъявленные реорганизованной (реорганизуемой) организации и (или) уплаченные этой организацией при приобретении (ввозе) товаров (работ, услуг), но не предъявленные (не принятые) ею к вычету, подлежат вычету правопреемником этой организации в порядке, установленном главой 21 НК РФ. Основанием для вычета будут счета-фактуры, выписанные поставщиком на имя реорганизованной (реорганизуемой) организации, а также документы, подтверждающие факт уплаты сумм налога поставщику правопреемником (пункт 5 статьи 162.1 НК РФ). Если ООО «Л» до присоединения перечислило поставщику аванс в счет предстоящей поставки товаров, а сами эти товары поступили от поставщика уже после завершения реорганизации, получателем товаров будет уже правопреемник - ООО «Р», который будет заявлять к вычету «входной» НДС по поступившим товарам на основании счета-фактуры, выставленного на его имя поставщиком, а также на основании копий документов, подтверждающих факт уплаты налога поставщику реорганизованной (реорганизуемой) организацией (пункт 5 статьи 162.1 НК РФ). НДС по приобретенным и ввезенным реорганизованной организацией товарам принимается к вычету правопреемниками на основании в том числе копий документов, подтверждающих фактическую уплату НДС при оплате приобретенных товаров реорганизуемой (реорганизованной) организацией или ее правопреемником при ввозе товаров на таможенную территорию РФ (пункт 5 статьи 162.1 НК РФ). В остальных случаях подтверждение уплаты НДС при предъявлении налога к вычету не нужно. ООО «Р» может принять к вычету НДС, который уплатила ООО «Л» при ввозе товаров на таможенную территорию РФ. Для этого достаточно иметь документы, подтверждающие уплату НДС. В Вашем случае в III квартале 2006 года в ООО «Л» предполагается его реорганизация путем его присоединения к ООО «Р». ООО «Л» за полугодие 2006 года будет самостоятельным налогоплательщиком налога на имущество организаций. На основании статьи 50 НК РФ обязанность по уплате налога за ООО «Л» за указанный период возлагается на его правопреемника, т.е. на ООО «Р». При этом расчет налога на имущество по ООО «Л» имеет особенности, которые отражены в письмах Минфина Российской Федерации от 5 октября 2004 года №03-06-01-04/53, от 5 октября 2004 года №03-06-01-04/52. На основании пункта 4 статьи 376 НК РФ налоговая база по ООО «Л» за полугодие 2006 года должна быть определена как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1 января, 1 февраля и 1 марта 2006 г. (на 1-е число следующих месяцев календарного года и на 1 января 2007 г. остаточная стоимость равна нулю), на количество месяцев в календарном году, увеличенное на единицу (то есть на 12 + 1). В случае перехода в соответствии с передаточным актом права собственности на имущество в порядке правопреемства от присоединившегося к присоединяемому юридическому лицу обязанность по исчислению и уплате налога на имущество у последнего возникает с момента принятия на учет указанного имущества в качестве объекта основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Главой 30 НК РФ не предусмотрен особый порядок расчета среднегодовой (средней) стоимости имущества для организаций (или их обособленных подразделении), созданных, реорганизованных или ликвидированных в течение налогового (отчетного) периода. На основании этого при определении среднегодовой (средней) стоимости имущества применяется общий порядок, содержащийся в пункте 4 статьи 376 НК РФ, с учетом положений статьи 379 НК РФ. Порядок определения среднегодовой (средней) стоимости имущества ООО «Р» применяется аналогичный тому, как имущество поступает в организацию в течение налогового (отчетного) периода имущества, т.е. налоговой базой по налогу на имущество является среднегодовая стоимость имущества организации, т.е. при ее определении, а также при определении средней стоимости имущества должно учитываться общее количество месяцев в календарном году, а также в соответствующем отчетном периоде (т.е. квартале, полугодии и девяти месяцах календарного года). Главой 24 «Единый социальный налог» НК РФ не предусмотрено специальных положений, регулирующих порядок определения налоговой базы, исчисления и уплаты единого социального налога организацией в случае ее реорганизации В разъяснениях указывается на то, что переход права на применение ставок регрессивной шкалы налогообложения от одного плательщика ЕСН к другому, в том числе от реорганизованного юридического лица к его правопреемнику, действующим законодательством о налогах и сборах не предусмотрен (Письмо Минфина России от 29 апреля 2005 года №03-05-02-04/85 (далее Письмо №03-05-02-04/85), Письмо УФНС по городу Москве от 23 декабря 2004 года №11-10/83236). В связи с этим в настоящее время нет правовых оснований для учета правопреемником в налоговой базе по единому социальному налогу выплат и вознаграждений, начисленных в пользу физических лиц присоединенной организацией до реорганизации. При реорганизации в форме присоединения правопреемник, определяя налоговую базу по ЕСН, не включает в нее выплаты, начисленные присоединенной организацией в пользу физических лиц до реорганизации. Таким образом, ООО «Р» исчисляет ЕСН по сотрудникам, переведенным в ООО «Р» в результате присоединения ООО «Л», считая их вновь принятыми сотрудниками, то есть. без применения права на регрессивную ставку, которое возникло по выплатам, произведенным данным сотрудникам ООО «Л». ООО «Р» формирует налоговую базу по ЕСН без учета выплат, начисленных в пользу физических лиц до реорганизации. Это означает, что налоговая база по новым сотрудникам, переведенным в ООО «Р» от ООО «Л», будет формироваться заново с момента присоединения. Расчет налоговой базы ЕСН в целях применения регрессивной шкалы ставок для работников ООО «Л» производится с момента присоединения и без учета данных о налоговой базе, сформированной до присоединения. Разъяснения по порядку уплаты ЕСН при присоединении организаций содержатся в письмах Минфина года №03-05-02-04/85, от 23 ноября 2004 года №03-05-02-04/59, от 12 сентября 2005 года №03-05-02-04/175 (далее Письмо №03-05-02-04/175. ООО «Л» должно исчислить сумму ЕСН, подлежащую уплате за налоговый период (с начала года до дня завершения реорганизации) с выплат и вознаграждений, начисленных данной организацией в пользу физических лиц в налоговом периоде. Налоговым периодом согласно пункту 3 статьи 55 НК РФ по ЕСН для ООО «Л» является период времени от начала года до завершения реорганизации (то есть внесения записи об этом в госреестр). За соответствующий период организация должна представить декларации по ЕСН и взносам на обязательное пенсионное страхование. Исходя из статьи 50 НК РФ положительная разница между суммой налога, подлежащей уплате по итогам налогового периода, и суммами налога, уплаченными присоединенной организацией в течение налогового периода, подлежит уплате правопреемником – ООО «Р». Порядок зачета или возврата правопреемнику излишне уплаченного присоединенной организацией налога регулируется статьей 50 НК РФ. Разъяснения по порядку уплаты ЕСН и представления отчетности присоединяемой организацией содержатся в письмах Минфина №03-05-02-04/85, от 23 ноября 2004 года №03-05-02-04/59, №03-05-02-04/175, от 7 сентября 2004 года №03-05-02-04/13. Правила формирования в бухгалтерской отчетности информации об осуществлении реорганизации организаций установлены в Методических указаниях по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденных Приказом №44н. Пункт 20 Приказа №44н предписывает бухгалтеру ООО «Л» составить заключительную бухгалтерскую отчетность. Ее датируют днем, предшествующим тому, когда в госреестр вносится запись о прекращении деятельности присоединяемой организации. В свою очередь бухгалтер ООО «Р» должен составить вступительную отчетность на тот день, когда внесена запись в госреестр. Чтобы заполнить вступительный баланс, надо сложить активы и пассивы правопреемника с соответствующими показателями, приведенными в передаточном акте с учетом уточнений (пункт 23 Приказа №44н). При этом во вступительный баланс не включают взаимные обязательства и вклады в уставные капиталы реорганизующихся компаний. |
Главная страница --> 