Списание ГСМ в производство

В организациях нередко возникают ситуации, когда ГСМ приобретаются по разным ценам, у разных поставщиков, суммы расходов, включаемых в себестоимость ГСМ, также могут отличаться. Это приводит к тому, что фактическая себестоимость разных партий одинаковых ГСМ может быть различной. Как правило, при отпуске ГСМ невозможно точно определить, из какой они партии. Поэтому организация должна выбрать и закрепить в учетной политике метод списания ГСМ в производство.

Пунктом 16 ПБУ 5/01 и пунктом 73 Методических указаний №119н, установлены следующие способы оценки МПЗ, а значит и ГСМ, при отпуске в производство и ином выбытии:

• по себестоимости каждой единицы;
• по средней себестоимости;
• по способу ФИФО (по себестоимости первых по времени приобретения материалов);
• по способу ЛИФО (по себестоимости последних по времени приобретения материалов).

Применение одного из указанных способов по группе (виду) МПЗ производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики.

Согласно пункту 6 Приказа Минфина Российской Федерации от 9 декабря 1998 года №60н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98», допущение последовательности применения учетной политики означает, что принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому.

Следует отметить, что в целях бухгалтерского учета организация может использовать различные методы списания для разных групп МПЗ.

Пунктом 21 ПБУ 5/01 установлено, что по каждой группе (виду) МПЗ в течение отчетного года применяется один способ оценки.

Метод списания материалов по себестоимости каждой единицы удобен для применения в случаях, когда организация использует в производстве небольшую номенклатуру материалов и можно легко отследить, из какой именно партии списаны материалы, причем цены на них остаются достаточно стабильными в течение длительного периода. В этом случае учет ведется по каждой партии материалов отдельно, и списываются материалы именно по тем ценам, по которым они приняты к учету.

Кроме того, этот метод должен применяться для оценки следующих видов МПЗ:

• материалов, которые используются в особом порядке – драгоценных металлов, драгоценных камней, радиоактивных веществ и других подобных материалов;
• запасов, которые не могут обычным образом заменять друг друга.

Основным преимуществом метода списания МПЗ по себестоимости каждой единицы является то, что все материалы списываются по их реальной себестоимости без каких-либо отклонений. Однако, как мы отметили выше, данный метод применим только в тех случаях, когда организация использует сравнительно небольшую номенклатуру материалов, и когда можно точно определить, какие именно материалы списаны.

При списании ГСМ невозможно точно отследить, из какой именно партии материалы отпущены в производство, поэтому целесообразно применять один из трех описанных ниже методов.

Списание по средней себестоимости.

В соответствии с пунктом 18 ПБУ 5/01 метод списания МПЗ по средней себестоимости заключается в следующем. По каждому виду материалов средняя себестоимость единицы определяется как частное от деления общей себестоимости этих материалов (сумма стоимости материалов на начало месяца и поступивших в течение месяца) на количество этих материалов (сумма остатка на начало месяца и поступивших в течение месяца).

Стоимость материалов, списанных в производство, определяется умножением их количества на среднюю себестоимость. Стоимость остатка на конец месяца определяется умножением количества материала на остатке на среднюю себестоимость. Таким образом, средняя себестоимость единицы материалов может изменяться от месяца к месяцу. Сальдо по счетам учета МПЗ отражается по средней себестоимости.

Пример 1.

На начало месяца в организации остаток бензина марки АИ-92 составляет 1 500 литров, средняя себестоимость составляет 13,20 рубля за 1 литр. В течение месяца поступил бензин этой же марки:

1-я партия: 1 000 литров по цене 13,40 рубля за 1 литр;

2-я партия: 500 литров по цене 13,60 рубля за 1 литр;

3-я партия: 1 200 литров по цене 13,80 рубля за 1 литр.

В течение месяца израсходовано 3 500 литров бензина.

Средняя себестоимость отпущенного бензина составляет:

(1 500 х 13,20 + 1 000 х 13,40 + 500 х 13,60 + 1 200 х 13,80) / (1500 + 1000 + 500 + 1200) = 13,47 рубля за 1 литр.

Стоимость списанных в производство ГСМ составляет:

3 500 х 13,47 = 47 145 рублей.

Остаток ГСМ на конец месяца: (1 500 + 1 000 + 500 + 1 200) – 3 500 = 700 литров. Стоимость остатка ГСМ на конец месяца: 700 х 13,47 = 9 429 рублей.

Окончание примера.

Списание по методу ФИФО.

В соответствии с пунктом 19 ПБУ 5/01 данный метод основан на допущении, что материалы списываются в производство в той последовательности, в которой они приобретены. Материалы из последующих партий не списываются, пока полностью не израсходована предыдущая партия. При этом способе материалы, отпущенные в производство, оцениваются по фактической себестоимости материалов, первых по времени приобретения, а остаток материалов на конец месяца оценивается по себестоимости последних по времени приобретения.

В том случае, если первые по времени приобретения партии стоят дешевле, а последующие дороже, применение метода ФИФО приводит к следующему результату - материалы списываются в производство по меньшей стоимости, соответственно, себестоимость продукции ниже и прибыль выше.

Если цены на материалы имеют тенденцию к снижению, то, наоборот, в случае применения метода ФИФО прибыль будет уменьшаться.

В литературе предложено два способа определения стоимости материалов, списанных в производство по методу ФИФО.

1. Сначала списываются материалы по стоимости первой приобретенной партии, если количество списанных материалов больше этой партии, списывается вторая и так далее. Остаток материалов определяется вычитанием стоимости списанных материалов из общей стоимости материалов, поступивших за месяц (с учетом остатка на начало месяца).

2. Определяется остаток материалов на конец месяца по цене последних по времени приобретения. Стоимость материалов, списанных в производство, определяется вычитанием полученной величины из общей стоимости материалов, поступивших за месяц (с учетом остатка на начало месяца).

Списание по методу ЛИФО.

Согласно пункту 20 ПБУ 5/01 этот метод основан на допущении, что материалы списываются в производство в последовательности, обратной той, в которой они приобретены. Материалы из ранее приобретенных партий не списываются, пока не израсходована последняя. При методе ЛИФО материалы, отпущенные в производство, оцениваются по фактической себестоимости материалов, последних по времени приобретения, а остаток материалов на конец месяца оценивается по себестоимости первых по времени приобретения.

В том случае, если первые по времени приобретения партии стоят дешевле, а последующие дороже, применение метода ЛИФО приводит к тому, что материалы списываются в производство по большей стоимости, соответственно, себестоимость продукции выше и прибыль ниже.

Если цены на материалы имеют тенденцию к снижению, то, наоборот, в случае применения метода ЛИФО сумма налога на прибыль будет снижаться.

В литературе предложено два способа определения стоимости материалов, списанных в производство по методу ЛИФО.

1. Сначала списываются материалы по стоимости последней приобретенной партии, если количество списанных материалов больше этой партии, списывается предыдущая партия и так далее. Остаток материалов определяется вычитанием стоимости списанных материалов из общей стоимости материалов, поступивших за месяц (с учетом остатка на начало месяца).

2. Определяется остаток материалов на конец месяца по цене первых по времени приобретения. Стоимость материалов, списанных в производство, определяется вычитанием полученной величины из общей стоимости материалов, поступивших за месяц (с учетом остатка на начало месяца).

Списание ГСМ по арендованным транспортным средствам .

В некоторых случаях организации, не имеющие достаточных возможностей приобрести транспортные средства в собственность, арендуют их у других организаций, индивидуальных предпринимателей или физических лиц.

ГК РФ предусмотрена возможность аренды транспортных средств с экипажем и без экипажа.

Согласно статье 632 ГК РФ по договору аренды транспортного средства с экипажем арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации.

Согласно статье 642 ГК РФ по договору аренды транспортного средства без экипажа арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование без оказания услуг по управлению им и его технической эксплуатации.

Договор аренды транспортного средства с экипажем и без экипажа должен быть заключен в письменной форме независимо от срока, на который он заключается. При этом следует учитывать, что правила о регистрации договоров аренды, предусмотренные пунктом 2 статьи 609 ГК РФ, к договорам аренды транспортных средств не применяются.

При аренде транспортного средства с экипажем обязанности по поддержанию транспортного средства в надлежащем состоянии, проведение текущего и капитального ремонта, а также предоставление необходимых принадлежностей, возлагаются на арендодателя.

Члены экипажа транспортного средства являются работниками арендодателя, их квалификация должна соответствовать условиям договора и требованиями обычной практики эксплуатации транспортного средства. Расходы по оплате услуг членов экипажа,

налогообложению доходов, обязательному страхованию и иные расходы на их содержание несет арендодатель.

Расходы, связанные с коммерческой эксплуатацией транспортного средства, в том числе расходы на оплату топлива и других материалов, расходуемых в процессе эксплуатации транспортного средства, возлагаются на арендодателя, если условиями договора не предусмотрено других условий.

Если условиями договора аренды определено, что расходы по эксплуатации транспортного средства несет арендатор, то стоимость использованных ГСМ в бухгалтерском учете должна быть включена арендатором в расходы. Если транспортное средство использовалось для обеспечения производственного процесса, то расходы на ГСМ должны быть учтены в качестве материальных расходов. В случае использования арендованного транспортного средства в других целях, расходы на ГСМ учитываются в качестве прочих расходов.

При аренде транспортного средства без экипажа обязанности по поддержанию арендованного транспортного средства в надлежащем состоянии, осуществление текущего и капитального ремонта в течение всего срока договора аренды возлагаются на арендатора.

Также арендатор своими силами осуществляет управление транспортным средством и его эксплуатацию. Расходы на содержание транспортного средства, его страхование и страхование своей ответственности несет арендатор, если договором аренды не предусмотрено иное.

Таким образом, расходы на ГСМ при эксплуатации транспортного средства, арендованного без экипажа, списываются на счета учета затрат в общеустановленном порядке.

Следует учесть, что при заключении договора аренды транспортного средства, в том числе с работником организации, компенсация, предусмотренная Постановлением Правительства Российской Федерации от 8 февраля 2002 года №92 «Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к расходам, связанным с производством и реализацией», не выплачивается.

В целях налогообложения расходы на содержание и эксплуатацию арендованного транспортного средства принимаются в соответствии с нормами главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением указанных в статье 270 НК РФ, которыми признаются любые экономически обоснованные и документально подтвержденные затраты,  осуществленные налогоплательщиком в ходе деятельности, направленной на получение  дохода.

Приведем выдержку из Письма Управления Федеральной налоговой службы (далее УФНС) по городу Москве от 11 ноября 2004 года №26-12/72753:

«… организация, использующая в своей деятельности легковой автомобильный транспорт, обязана оформлять путевые листы легкового автомобиля, содержащие необходимую информацию об использовании легкового автомобиля, в частности, информацию о расходе горюче-смазочных материалов (ГСМ).

Неправильное или неполное заполнение всех реквизитов (расход горючего исходя из марки горючего, нормы расходования и фактический расход) утвержденной в установленном порядке формы первичной учетной документации (в данном случае путевого листа легкового автомобиля) может привести к искажению необходимой для бухгалтерского и налогового учета информации об основных показателях работы автомобильного транспорта, используемого организацией при осуществлении деятельности, в том числе о расходовании топлива и ГСМ в производственных целях.

Основными показателями для определения количества израсходованного топлива (ГСМ), затраты на приобретение которого подлежат учету в цепях налогообложения, являются:

- реальная протяженность маршрута за рабочий день или смену водителя;

- фактический пробег автомобиля согласно данным спидометра за рабочий день или смену;

- фактический расход топлива (бензина) на 100 км за рабочий день или смену;

- нормы потребления топлива (бензина) на 100 км исходя из утвержденных норм Минтранса России или технических характеристик конкретного автомобиля (в соответствии с технической документацией автомобиля).

Учитывая изложенное, затраты организации, произведенные по договору аренды транспортного средства, заключенному с физическим лицом, в том числе затраты на техническое обслуживание, текущий ремонт, а также затраты на приобретение топлива (ГСМ) для обеспечения работы данного автомобиля исходя из фактического пробега автомобиля (с учетом фактического расхода топлива (ГСМ) в производственных целях и стоимости его приобретения) могут быть учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль».

Аналогичное мнение содержится и в Письме Минфина Российской Федерации от 28 декабря 2005 года №03-03-04/1/463.

Более подробно с вопросами, касающимися ведения учета горюче-смазочных материалов, способами поступления горюче-смазочных материалов, методами формирования фактической стоимости, приобретением и списанием горюче-смазочных материалов в производство, Вы можете ознакомиться в книге авторов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Судебный порядок рассмотрения трудовых дел. Правовое регулирование. Практика. Документы»

Данный материал подготовлен группой консультантов-методологов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит»

Источник : РОСЭК