Особенности налогообложения. Налог на имущество организаций

С вступлением в силу главы 30 «Налог на имущество организаций» Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) изменился порядок уплаты налога на имущество организациями.

Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

В случае, если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.

Это положение напрямую касается бюджетных учреждений.

Как известно, остаточная стоимость равна разнице между первоначальной стоимостью и суммой износа. Однако, бюджетные организации начислили износ в бухучете только в конце календарного года. Это приводит к тому, что бюджетные учреждения в течение года переплачивают сумму налога на имущество. Переплата образуется за счет того, что сумма износа, начисляемая только в конце отчетного года, не учитывается при расчете авансовых платежей по налогу.

Чтобы этого избежать, Минфин Российской Федерации в своем Письме от 19 мая 2004 года №04-05-06/57 «О порядке уплаты налога на имущество организаций бюджетными организациями» рекомендует распределять годовую сумму износа равномерно по месяцам. То есть остаточную стоимость имущества необходимо рассчитывать по состоянию на начало каждого месяца отчетного периода в размере 1/12 от годовой суммы.

Обратите внимание!

В том случае, когда имущество используется одновременно в деятельности, облагаемой и не облагаемой налогом, сумма налога рассчитывается не со всей стоимости основных средств, а только с ее части. Для этого остаточную стоимость таких основных средств можно распределить:

• пропорционально занимаемой ими площади;
• исходя из удельного веса доходов, полученных от облагаемой и не облагаемой налогом деятельности, в общих доходах.

При этом обязательным условием является организация и ведение раздельного учета налогооблагаемой и необлагаемой деятельности.

Налоговая база определяется налогоплательщиками самостоятельно.

Среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу.

Налоговым периодом по налогу на имущество организации признается календарный год.

Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации и не могут превышать 2,2 процента.

Допускается установление дифференцированных налоговых ставок в зависимости от категорий налогоплательщиков и (или) имущества, признаваемого объектом налогообложения.

Глава 30 НК РФ отменила многие льготы по налогу на имущество организаций, действовавшие до 1 января 2004 года. Например, льготы для государственных учреждений и организаций, органов исполнительной и законодательной власти, бюджетных учреждений, внебюджетных фондов, организаций по производству, переработке и хранению сельскохозяйственной продукции, отдельных научных организаций.

Статья 381 НК РФ определяет, кто же из налогоплательщиков и по каким видам имущества сегодня может воспользоваться освобождением от налога на имущество организаций. Согласно данной статье, медицинские организации могут не платить налог на имущество с объектов основных средств, которые используются для нужд здравоохранения. Введенный, главой 30 НК РФ, льготный порядок налогообложения будет действовать только до 1 января 2006 года. Ограничение применения льготы регламентировано пунктом 3 статьи 4 Федерального закона от 11 ноября 2003 года №139-ФЗ «О внесении дополнения в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменения и дополнения в статью 20 Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», а также о признании утратившими силу актов законодательства Российской Федерации в части налогов и сборов».

Однако, со стоимости других объектов основных средств (административные помещения и здания, гаражи, служебные машины и так далее) налог на имущество нужно уплачивать. При расчете данного налога необходимо брать остаточную стоимость основных средств из бухгалтерского учета.

Рассмотрим порядок расчета среднегодовой стоимости имущества, а также расчет авансового платежа по налогу на имущество организации.

Пример 1.

Остаточная стоимость основных средств, которые числятся на балансе медицинского учреждения «Здоровье» по данным бухгалтерского учета на 1 июля:

• на 1 января – 660 000 рублей;
• на 1 февраля – 648 000 рублей;
• на 1 марта – 636 000 рублей;
• на 1 апреля – 624 000 рублей;
• на 1 мая – 612 000 рублей;
• на 1 июня – 600 000 рублей;
• на 1 июля – 588 000 рублей.

Часть объектов ОС средств используются медицинским учреждением в административно-хозяйственных целях. По бухгалтерским данным их остаточная стоимость:

• на 1 января – 80 000 рублей;
• на 1 февраля – 78 000 рублей;
• на 1 марта – 76 000 рублей;
• на 1 апреля – 74 000 рублей;
• на 1 мая – 72 000 рублей;
• на 1 июня – 70 000 рублей;
• на 1 июля – 68 000 рублей.

Остальные объекты основных средств используются в медицинских целях.

Ставка налога на имущество для медицинского учреждения установлена в размере 2%. При расчете авансового платежа по налогу на имущество, бухгалтер учреждения будет брать в расчет остаточную стоимость основных средств, которые используются только в административно-хозяйственных целях, а именно:

(80 000 рублей + 78 000 рублей + 76 000 рублей + 74 000 рублей + 72 000 рублей + 70 000 рублей + 68 000 рублей) / 7) *2% * 1/4 = 370 рублей.

Начисленная сумма авансового платежа по налогу на имущество отражается по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Следует помнить, что организация может не платить налог на имущество с объектов основных средств, используемых в медицинских целях, если она ведет раздельный учет такого имущества. В противном случае, налог необходимо будет заплатить со всех объектов основных средств.

Главой 30 НК РФ отменена льгота по налогу на имущество для бюджетных организаций. Однако бюджетные организации имеют право не платить налог на имущество с объектов основных средств, которые используются в медицинских целях. При этом необходимо вести раздельный учет льготируемого имущества. Учет ведется только по инвентарным объектам, так как именно они являются единицами учета основных средств.

Глава 30 НК РФ не требует определять часть стоимости объекта основных средств, который предназначен не для медицинских целей и в нормативных документах по бухгалтерскому учету не предусмотрено ведение раздельного учета единого инвентарного объекта, который используется одновременно для разных целей. Из этого следует, что те объекты основных средств, которые используются как в медицинских, так и в других целях, нужно относить к льготируемому имуществу и налог на имущество не платится со всей стоимости таких объектов основных средств (но данная точка зрения не однозначна).

Пример 2.

У ООО «Лазурный берег» - санаторно-курортного комплекса числятся на балансе: спальные корпуса, столовая, пляжный корпус, лодочная станция и другие подсобные помещения, расположенные на закрытой территории. При этом спальные корпуса и столовая имеют единое сообщение, а другие объекты расположены на территории отдельно.

Основным видом деятельности ООО, в соответствии с уставом и действующей лицензией, является предоставление санаторно-оздоровительных и медицинских услуг. Организация предоставляет в аренду часть помещений спального корпуса – медицинскому центру (коммерческой организации) и лодочной станции – предпринимателю. Это является дополнительным доходом организации.

При этом арендаторы оказывают оздоровительно-спортивные услуги, то есть арендуемые ими объекты используются по целевому назначению деятельности санаторно-курортного комплекса.

Вправе ли ООО «Лазурный берег» применять льготу по налогу на имущество (для санитарно-курортного комплекса в целом или для отдельных объектов)?

По данному вопросу дается разъяснение в Письме Министерства Финансов Российской Федерации от 13 августа 2004 года №03-06-01-04/07:

«В соответствии с пунктом 7 статьи 381 Кодекса от налогообложения налогом на имущество организаций освобождаются организации в отношении объектов социально-культурной сферы, используемых ими для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения.

Организации, оказывающие медицинские услуги на основании лицензии, вправе применять указанную льготу в отношении конкретных объектов основных средств, учитываемых на балансе и используемых ими для нужд здравоохранения.

В связи с этим основным условием уменьшения балансовой стоимости имущества организации на стоимость объекта социально-культурной сферы, используемого для нужд здравоохранения, является фактическое использование организацией такого объекта по целевому назначению.

Необходимо учитывать, что в соответствии с главой 30 «Налог на имущество организаций» Кодекса объект налогообложения и налоговая база по налогу на имущество организаций определяются в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

При этом обращаем внимание на то, что в случае, если объекты социально-культурной сферы, ранее использовавшиеся организацией для нужд здравоохранения, сдаются в аренду и, соответственно, не используются непосредственно этой организацией по целевому назначению, то льгота по таким объектам не предоставляется, и данные объекты подлежат налогообложению налогом на имущество в общеустановленном порядке независимо от целей их использования арендатором.

В соответствии с вышеназванной нормой статьи 381 Кодекса под объектом социально-культурной сферы, в отношении которого предоставляется льгота по налогообложению, необходимо понимать имущественный комплекс, функционально и организационно обособленный для ведения организацией вышеуказанных видов деятельности.

Учитывая изложенное, полагаем, что санаторно-курортный комплекс имеет право применять льготу по налогу на имущество организаций, предусмотренную пунктом 7 статьи 381 Кодекса, в отношении имущества, используемого непосредственно этим санаторно-курортным комплексом по целевому назначению, то есть исключительно для нужд социально-культурной сферы».

В соответствии с пунктом 2 статьи 272 НК РФ, органы региональной власти имеют право самостоятельно вводить льготы по налогу на имущество. В некоторых регионах Российской Федерации бюджетные организации, финансируемые из бюджета субъекта, полностью освобождены от уплаты данного налога не зависимо от того, в каких целях используется имущество.

Более подробно с вопросами, касающимися медицинских услуг, Вы можете познакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Медицинские услуги».

Данный материал подготовлен группой консультантов-методологов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит»

Источник : РОСЭК