Бухгалтерский и налоговый учет у арендатора. Учет коммунальных услуг

Вопросы оплаты коммунальных услуг волнуют, как правило, организации, заключившие договоры аренды помещений или зданий.

В целях избежания возможных конфликтных ситуаций между арендодателем и арендатором по оплате коммунальных услуг, в договоре аренду необходимо предусмотреть, какая из сторон договора будет нести данные расходы, а также порядок проведения расчетов между сторонами.

В том случае, когда коммунальные услуги включены в арендную плату, проблем с их отражением в учете не возникает. Сложности вызывает вариант, при котором арендная плата и коммунальные услуги разделены.

Рассмотрим порядок отражения расходов в бухгалтерском учете арендатора.

При данном варианте оплату коммунальных услуг производит арендодатель на основании счетов, выставляемых ему поставщиками коммунальных услуг. Арендодатель на основании полученных счетов выставляет счет арендатору на стоимость потребленных им коммунальных услуг. В организациях, где не установлены счетчики потребления воды, тепла, электроэнергии, количество коммунальных услуг, потребленное арендатором, в большинстве случаев определяется соотношением площади, занимаемой арендатором, к общему объему площадей арендодателя. При выставлении счета следует обратить внимание на его содержание. Поскольку оказывать коммунальные услуги могут только энергоснабжающие организации, арендодателю в счете не следует указывать «Оплата коммунальных услуг», правильной будет формулировка «Расходы, возмещаемые арендатором».

Расходы арендатора по коммунальным услугам должны быть подтверждены счетами арендодателя и документами об оплате арендодателем коммунальных услуг.

Для того чтобы арендатор мог принять к вычету сумму НДС по коммунальным услугам, предъявленную ему арендодателем, необходим счет-фактура, поскольку в соответствии со статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) именно счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Помимо счета-фактуры согласно статье 172 НК РФ для получения вычетов необходимы документы, подтверждающие фактическую уплату сумм налога.

Счет-фактуру арендатор, при данном варианте расчетов, может получить только от арендодателя. Но у арендодателя нет обязанности предъявлять ее арендатору, потому что исходя из текста статьи 146 НК РФ получение арендодателем компенсации затрат на оплату коммунальных услуг не является объектом налогообложения НДС.

Для того чтобы арендатор смог принять к вычету уплаченную им сумму НДС по компенсации расходов на коммунальные услуги арендодателю следует при получении счета-фактуры от энергоснабжающей организации зарегистрировать его в книге покупок только в части стоимости коммунальных услуг, потребленных непосредственно им. На сумму коммунальных услуг, потребленных арендатором, счет-фактуру следует перевыставить уже от своего имени, не регистрируя его в книге продаж (как обычному посреднику). Полученный от арендодателя счет-фактуру арендатор должен зарегистрировать в книге покупок и принять сумму налога к вычету. Таким образом, и арендодатель, и арендатор предъявляют к вычету сумму НДС по коммунальным услугам, потребленным каждым из них.

Пример.

Арендодатель сдает в аренду офисное помещение. Поставщики коммунальных услуг выставили арендодателю счет на 53 100 рублей (в том числе НДС – 8 100 рублей). Доля арендатора составляет 30% потребленных коммунальных услуг.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ затраты налогоплательщика на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, отопление зданий, а также расходы на трансформацию и передачу энергии относятся к материальным расходам. Данные расходы могут быть учтены при налогообложении прибыли, если они в соответствии со статьей 252 НК РФ являются обоснованными, документально подтвержденными и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Обратимся к пункту 5.1 Методических рекомендаций по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС Российской Федерации от 20 декабря 2002 года №БГ-3-02/729:

«При учете расходов на приобретение энергии основанием для учета данной хозяйственной операции будет являться договор с энергоснабжающей организацией, заключенный в соответствии с ГК РФ (либо иной документ, например, счет, предъявленный налогоплательщику), отражающий поставку электроэнергии и других видов энергии.

В аналогичном порядке учитываются расходы по приобретению воды.

При этом указанные расходы должны быть обоснованы технологическим процессом. В случае перерасхода электроэнергии, превышения норм потребления воды, не обусловленных технологическим процессом, затраты следует считать экономически неоправданными».

Из приведенного текста методических рекомендаций следует, что для включения затрат на коммунальные услуги в расходы арендатору необходимо иметь договор с энергоснабжающей организацией либо иной документ, например, счет, предъявленный налогоплательщику.

В нашем варианте организация-арендатор не заключает прямого договора с энергоснабжающей организацией, у арендодателя же такой договор наверняка есть. В соответствии со статьей 545 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ) арендодатель, являющийся абонентом, может передавать принятую им энергию через присоединенную сеть другому лицу (субабоненту), которым в данном случае будет являться арендатор. Такая передача может быть осуществлена только с согласия энергоснабжающей организации.

Если же арендатор находится в одном здании с арендодателем и потребляет энергию непосредственно, не используя для этого отдельную присоединенную сеть, то согласия энергоснабжающей организации в данном случае не требуется. Такой вывод следует из пункта 22 Информационного письма Президиума ВАС РФ №66:

«22. Заключенное арендодателем и арендатором соглашение, устанавливающее порядок участия арендатора в расходах на потребленную электроэнергию, не может быть квалифицировано как договор энергоснабжения.

Акционерное общество (арендатор) обратилось в арбитражный суд с иском о признании недействительным соглашения, в котором определен порядок участия в расходах на потребляемую электроэнергию, как не соответствующего нормам ГК РФ, регулирующим энергоснабжение.

Суд первой инстанции квалифицировал оспариваемый договор как договор на энергоснабжение, признал его недействительной (ничтожной) сделкой как противоречащей статье 545 Кодекса, поскольку не было получено разрешение энергоснабжающей организации на подключение субабонента.

Суд апелляционной инстанции отменил решение, в удовлетворении иска отказал, исходя из следующего.

Согласно статье 539 ГК РФ сторонами в договоре на энергоснабжение являются энергоснабжающая организация и абонент (потребитель), имеющий энергопринимающее устройство, присоединенное к сетям энергоснабжающей организации.

Ответчик в качестве абонента получал электроэнергию для снабжения принадлежащего ему здания на основании договора с энергоснабжающей организацией.

С истцом заключен договор аренды нежилых помещений в здании, принадлежащем ответчику. Кроме того, стороны заключили отдельное соглашение, в котором определили порядок участия арендатора в расходах на потребленную электроэнергию, оговорив количество и стоимость необходимой арендатору электроэнергии.

Данное соглашение стороны назвали договором на поставку (отпуск) и потребление электрической энергии за плату, указав основанием для его заключения договор аренды и поименовав себя арендодателем и арендатором.

Таким образом, истец пользовался получаемой ответчиком электроэнергией в связи с арендой помещений. При этом ответчик не являлся энергоснабжающей организацией.

Поэтому вывод суда первой инстанции о том, что соглашение, названное договором на поставку (отпуск) и потребление электроэнергии за плату, является договором на энергоснабжение, необоснован.

Оспариваемое соглашение фактически устанавливало порядок определения расходов истца на электроэнергию в арендуемых им помещениях и являлось частью договора аренды.

Оснований для признания данного соглашения недействительным как противоречащего закону не имелось».

Более подробно с вопросами, касающимися аренды, Вы можете познакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Аренда».

Данный материал подготовлен группой консультантов-методологов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит»

Источник : РОСЭК