Налогообложение организаций добывающей отрасли

НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

Порядок исчисления, уплаты и учета НДС определен главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) «Налог на добавленную стоимость». Глава 21 «Налог на добавленную стоимость» с 1 января 2006 года претерпела значительные изменения, которые были внесены в законодательство по НДС Федеральным Законом от 22 июля 2005 года №119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового Кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской федерации о налогах и сборах» (далее Федеральный закон №119-ФЗ).

Для организаций, занятых в добывающей промышленности, глава 21 «Налог на добавленную стоимость не содержит каких либо специальных положений, то есть, если производственная организация является плательщиком НДС, она исчисляет и уплачивает НДС в общеустановленном порядке.

В процессе осуществления своей деятельности, производственные организации изготавливают и реализуют собственную продукцию. В соответствии с нормами главы 21 «Налог на добавленную стоимость», а именно статьи 146 НК РФ, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации являются объектом налогообложения по НДС.

Напомним, что под товарами в налоговом законодательстве подразумевается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации, в частности готовая продукция (статья 38 НК РФ).

Обратите внимание!

Объектом налогообложения по НДС является реализация товаров (работ, услуг) именно на территории Российской Федерации.

Место реализации товаров устанавливается в соответствии с правилами статьи 147 НК РФ, согласно которой товар считается реализованным в России, при наличии одного или нескольких следующих обстоятельств:

• товар находится на территории Российской Федерации и не отгружается и не транспортируется (такая ситуация возникает при реализации объектов недвижимости);
• товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации.

Применительно к производственной деятельности, объектом налогообложения является реализация готовой продукции (товаров) на территории Российской Федерации.

Стоимостная характеристика объекта налогообложения представляет собой налоговую базу, которую налогоплательщики – производственные организации в общем случае определяют в соответствии с положениями пункта 1 статьи 154 НК РФ:

«Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога».

Таким образом, что для целей налогообложения принимается цена товаров, указанная сторонами сделки, и пока не доказано обратное, считается что эта цена соответствует уровню рыночных цен. Таким образом, налоговая база по НДС в производственных организациях представляет собой стоимость реализованной готовой продукции, по которой она реализуются покупателям за минусом НДС.

Налоговое законодательство Российской Федерации, так же как и Гражданский кодекс Российской Федерации (далее ГК РФ) (статья 421), не ограничивает право хозяйствующих субъектов на применение цен, установленных сторонами сделки. Статья 40 НК РФ, устанавливающая принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения, свидетельствует о том, что продавец товаров (работ, услуг) имеет право установить любую продажную цену товаров (работ, услуг) и пока не доказано обратное, предполагается, что она соответствует рыночной цене.

Но не стоит забывать о том, что формирование бюджета любого государства осуществляется за счет налогов, уплачиваемых налогоплательщиками. Естественно, что договорные цены оказывают значительное влияние на величину налогов, уплачиваемых с оборота (выручки). Исходя из этого, статьей 40 НК РФ предусмотрена возможность контроля над ценами, применяемыми сторонами сделок. Однако работники налогового ведомства имеют право проверить правильность применения цен, лишь в следующих случаях:

• осуществления сделки между взаимозависимыми лицами;
• когда сделка носит характер товарообменной (бартерной) операции;
• при осуществлении внешнеторговых сделок;
• при отклонении цены сделки более чем на 20% от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным товарам в течение непродолжительного времени.

Если налоговый орган установит, что цена сделки, примененная налогоплательщиком, отклоняется более чем на 20% от рыночной цены, то не исключена ситуация, что организации-налогоплательщику придется пересчитать сумму налога, исчисленную исходя из рыночной цены на аналогичные товары. Кроме того, не удастся избежать суммы штрафных санкций.

Очень важным моментом при исчислении налога на добавленную стоимость является момент определения налоговой базы, определяемый в соответствии с нормами статьи 167 НК РФ.

Обратите внимание!

Федеральный закон №119-ФЗ внес в указанную статью значительные изменения, главным из которых является, отмена метода исчисления НДС по мере поступления денежных средств.

Согласно «новой редакции» пункта 1 статьи 167 НК РФ:

«1. В целях настоящей главы моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав».

Фактически это означает, что с 1 января 2006 года все налогоплательщики НДС в России используют только один метод: «по мере отгрузки».

Напомним, что до указанной даты налогоплательщики НДС в качестве момента определения налоговой базы могли использовать:

• метод «по мере отгрузки», при котором НДС начислялся к уплате в бюджет после перехода права собственности на реализованную продукцию, независимо от того оплачена она или нет покупателем;
• метод определения налоговой базы по мере поступления денежных средств (по мере оплаты), при котором НДС начислялся к уплате в бюджет только после получения оплаты.

Теперь эта возможность исключена.

Налогоплательщикам, отправляющим продукцию на экспорт, следует обратить особое внимание на пункт 9 статьи 167 НК РФ, согласно которому установлен особый момент определения налоговой базы:

«При реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1 - 3, 8 и 9 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса».

Налоговое законодательство по НДС (статья 164 НК РФ) предусматривает несколько ставок налога, а именно: 0%,10%,18%.

Нулевая ставка налога используется при экспортных операциях, причем налогоплательщик, осуществляющий реализацию товаров в таможенном режиме экспорта, имеет определенную льготу: при использовании 0% ставки он имеет право на вычет «входного» НДС. Порядок возмещения «входного» налога определен статьей 165 НК РФ.

Кроме того, для организаций, занятых в добывающей промышленности применение ставки налога 0 процентов возможно на основании подпункта 6 пункта 1 статьи 164 НК РФ, при реализации:

«драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам».

Осуществляя операции, признаваемые объектом налогообложения производственная организация начисляет сумму налога, подлежащую уплате, а затем определяет окончательную сумму налога, которую следует уплатить в бюджет.

При расчете окончательной суммы налога, налогоплательщик должен руководствоваться правилами статьи 173 НК РФ:

«Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой».

Для отражения операций по налогу на добавленную стоимость в бухгалтерском учете организации используются счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «НДС».

Все суммы, так называемого «входного» налога, предварительно отражаются по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», то есть по дебету счета 19 указываются суммы НДС, отраженные в счетах-фактурах, полученных от поставщиков, в корреспонденции со счетами 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Заметим, что если в соответствии с прежними требованиями законодательства ( до 1 января 2006 года) налогоплательщик НДС обязан был организовать раздельный учет сумм налога на добавленную стоимость по оплаченным ценностям и ресурсам, подлежащим оплате, то теперь такое требование становится необязательным. Так как с указанного момента право на вычет сумм налога, предъявленного налогоплательщику НДС к оплате поставщиками товаров (работ, услуг), имущественных прав, не связывается с фактом оплаты. То есть в соответствии с новыми нормами пункта 1 статьи 172 НК РФ:

«Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов».

Сумма налога, начисленная налогоплательщиком, к уплате в бюджет отражается по кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «НДС» в корреспонденции со счетами реализации, как правило, это счета 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы».

После определения дебетового и кредитового оборотов по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «НДС» определяется сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет.

Помимо собственно реализации товаров (работ, услуг), НК РФ устанавливает дополнительные основания для возникновения налоговой базы по НДС, - в случае получения налогоплательщиком сумм, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг). Получение этих сумм тесно связано с реализацией товаров (работ, услуг), и имеет свои особенности исчисления и уплаты налога, которые регулируются статьей 162 НК РФ:

«1. Налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153 - 158 настоящего Кодекса, увеличивается на суммы:

1) утратил силу. - Федеральный закон от 22 июля 2005 года №119-ФЗ;

2) полученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг);

3) полученных в виде процента (дисконта) по полученным в счет оплаты за реализованные товары (работы, услуги) облигациям и векселям, процента по товарному кредиту в части, превышающей размер процента, рассчитанного в соответствии со ставками рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшими в периодах, за которые производится расчет процента;

4) полученных страховых выплат по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств контрагентом страхователя-кредитора, если страхуемые договорные обязательства предусматривают поставку страхователем товаров (работ, услуг), реализация которых признается объектом налогообложения в соответствии со статьей 146 настоящего Кодекса;

2. Положения пункта 1 настоящей статьи не применяются в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), которые не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), а также в отношении товаров (работ, услуг), местом реализации которых в соответствии со статьями 147 и 148 настоящего Кодекса не является территория Российской Федерации».

Обратите внимание!

Федеральный закон №119-ФЗ исключил из текста статьи 162 НК РФ подпункт 1 пункта 1, так долго не дававший покоя всем налогоплательщикам, обязывающий их начислять сумму налога с авансовых платежей. Заметим, что в обновленной редакции законодательства по НДС теперь нет даже упоминания об авансовых платежах. Однако, если внимательно изучить «новую» редакцию главы 21 «Налог на добавленную стоимость», то можно отметить, что удаление данного пункта из статьи 162 НК РФ носит чисто технический характер.

Если бы этот пункт не был бы исключен, это привело бы к удвоению налоговой базы по НДС. Как мы уже отметили, в соответствии с пунктом 1 статьи 167 НК РФ с 1 января 2006 года в целях налогообложения НДС моментом определения налоговой базы признается наиболее ранняя из дат:

• день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
• день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Что по своей сути означает дата - «день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав»? Не что иное, как - то, что налогоплательщик НДС получил предоплату (аванс). И если это произошло, то в соответствии с требованиями статьи 167 НК РФ он обязан определить налоговую базу по НДС, а, следовательно, и начислить сумму налога.

Причем как указывает пункт 1 статьи 154 НК РФ получив оплату, частичную оплату в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется налогоплательщиком исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Позже, осуществив отгрузку в счет ранее полученной оплаты, частичной оплаты, включенной ранее в налоговую базу налоговая база определяется в порядке, установленном пунктом 1 статьи 154 НКРФ.

Налоговая ставка, применяемая в данной ситуации, будет определяться в соответствии с пунктом 4 статьи 164 НК РФ, согласно которой:

«При получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных статьей 162 настоящего Кодекса, а также при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, предусмотренных пунктами 2 - 4 статьи 155 настоящего Кодекса, при удержании налога налоговыми агентами в соответствии с пунктами 1 - 3 статьи 161 настоящего Кодекса, при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 154 настоящего Кодекса, при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с пунктом 4 статьи 154 настоящего Кодекса, при передаче имущественных прав в соответствии с пунктами 2 - 4 статьи 155 настоящего Кодекса, а также в иных случаях, когда в соответствии с настоящим Кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 настоящей статьи, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки».

Обратите внимание!

После внесенных изменений в статью 167 НК РФ, днем поступления оплаты, частичной оплаты может быть признан не только день поступления денежных средств, в связи с чем у налогоплательщика могут возникать дополнительные риски. Ведь в связи с отменой пунктов 2,4,6 прежней редакции статьи 167 НК РФ, такой оплатой налоговые органы могут посчитать, например, выдачу покупателем собственного векселя, передачу налогоплательщиком полученного от покупателя – векселедателя собственного векселя по индоссаменту третьему лицу, досрочное подписание взаимозачета, передачу права требования и так далее. А это значит, что если ранее под налогообложение НДС подводились только авансы, полученные денежными средствами, то с 1 января 2006 года под налогообложение могут попадать суммы предварительной оплаты, полученные в любой форме, в том числе ценными бумагами.

На статью 162 НК РФ налогоплательщику НДС следует обратить особое внимание, так как организации-продавцы (товаров, работ, услуг), заключая договора с покупателями, часто предусматривают суммы штрафных санкций за нарушение условий договора. Поэтому, если в дальнейшем, например, при нарушении сроков оплаты, покупатель перечисляет суммы основного долга за товар и суммы штрафов, то полученные штрафные санкции также будут попадать под налогообложение НДС, как суммы, связанные с расчетами по оплате товаров.

Таким образом, если у организации-налогоплательщика НДС, в течение отчетного периода, помимо реализации товаров (продукции), являющейся безусловным объектом налогообложения по НДС, были осуществлены хозяйственные операции по получению денежных средств, связанных с оплатой товаров по перечисленным выше основаниям, то налоговая база по данному налогу должна быть увеличена на сумму полученных денежных средств.

Заметим, что бухгалтеру организации следует обратить внимание и на статью 149 НК РФ, в которой перечислены операции, освобождаемые от налогообложения. В отношении организаций, занятых в добывающей промышленности указанная статья не содержит специальных положений. Однако это не говорит о том, что у данного налогоплательщика операций, освобожденных от налогообложения, не будет вообще. Мы уже отмечали, что современные производственные организации являются многопрофильными, осуществляющими помимо основного производства, например, торговую деятельность или какую-то иную. Кроме того, достаточно часто при осуществлении хозяйственной деятельности субъекты осуществляют операции с ценными бумагами или предоставляют денежные займы своим партнерам или работникам. Напомним, что в соответствии с положениями подпункта 12 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению на территории Российской Федерации реализация:

«долей в уставном (складочном) капитале организаций, паев в паевых фондах кооперативов и паевых инвестиционных фондах, ценных бумаг и инструментов срочных сделок (включая форвардные, фьючерсные контракты, опционы)».

Операции по предоставлению займов в денежной форме, а также оказание финансовых услуг по предоставлению займов в денежной форме освобождено от налогообложения на основании подпункта 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ.

Обратите внимание!

Если организация-налогоплательщик осуществляет операции, как подлежащие налогообложению, так и освобождаемые от него, то она в обязательном порядке должна вести раздельный учет таких операций (пункт 4 статьи 149 НК РФ).

Необходимость ведения такого раздельного учета обусловлена тем, что в этом случае весь «входной» налог не может быть принят налогоплательщиком к вычету. Порядок организации такого раздельного учета фактически установлен пунктом 4 статьи 170 НК РФ.

Изменения в пункте 4 статьи 170 НК РФ, внесенные Федеральным законом №119-ФЗ, при одновременном осуществлении облагаемых и не облагаемых НДС операций, связаны с включением в методику распределения налога, сумм НДС по имущественным правам. Более важным изменением данного пункта, на наш взгляд, является следующее: распределение сумм налога налогоплательщик осуществляет в соответствии с порядком, установленным им в учетной политике для целей налогообложения. С помощью налоговой политики, можно ответить на ряд вопросов: как быть тогда, когда нет отгрузки, а есть одни предоплаты, как определить методику распределения суммы налога, когда применяется пропорция по отгрузке (а определяется она не ранее чем в начале следующего налогового периода), а определение стоимости товаров, основных средств и иного имущества уже состоялось и не подлежит пересмотру, как быть, если осуществляются только освобождаемые от НДС операции, не приносящие прибыль, – например, индоссамент банковских векселей в оплату за товары.

Иначе говоря, с 1 января 2006 года порядок распределения сумм налога должен быть установлен учетной политикой налогоплательщика.

Обязанность налогоплательщика по выписке счетов-фактур предусмотрена главой 21 «Налог на добавленную стоимость», а именно статьей 168 НК РФ.

Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость установлены Постановлением Правительства Российской Федерации от 2 декабря 2000 года №914.

Уплата сумм налога по операциям, признаваемым объектом налогообложения производится по итогам каждого налогового периода не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ

С момента введения в действие главы 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций» все хозяйствующие субъекты, являющиеся плательщиками налога на прибыль, рассчитывают этот налог по правилам налогового учета, и производственные организации не являются исключением. Налог на прибыль представляет собой прямой налог, который взимается государством с доходов налогоплательщика. Объектом налогообложения по налогу на прибыль является прибыль производственной организации, а стоимостная характеристика (денежное выражение) этой прибыли представляет собой налоговую базу по данному налогу. Так как мы уже отметили, что плательщики данного налога исчисляют налог на прибыль в соответствии с правилами налогового законодательства, то необходимо посмотреть, что следует понимать под понятием прибыли в соответствии с правилами главы 25 НК РФ.

Под прибылью в налоговом законодательстве понимается разница между полученными доходами и величиной произведенных расходов. Причем доходы и расходы определяются в соответствии с правилами главы 25 «Налог на прибыль организаций».

Глава 25 НК РФ вводит следующую классификацию доходов налогоплательщика:

• доходы от реализации (статья 249 НК РФ);
• внереализационные доходы (статья 250 НК РФ);
• доходы, не учитываемые при налогообложении (статья 251 НК РФ).

Аналогичная классификация предусмотрена и для расходов:

• Расходы, связанные с производством и реализацией, которые в свою очередь подразделяются на:
• • материальные расходы (статья 254 НК РФ);
  • расходы на оплату труда (статья 255 НК РФ);
  • суммы начисленной амортизации (статья 259 НК РФ);
  • прочие расходы, связанные с производством и реализацией (статья 264 НК РФ);
• Внереализационные расходы (статья 265 НК РФ);
• Расходы, не учитываемые для целей налогообложения (статья 270 НК РФ);

Используя данную классификацию доходов и расходов можно сказать, что доходом от реализации у добывающей организации является выручка от реализации добытой продукции, определяемая из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованную продукцию.

Обратите внимание!

При определении доходов, определяемых на основании первичных документов и документов налогового учета, из них исключаются суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком покупателю.

Поступления, связанные с расчетами за реализованную продукцию, признаются для целей налогового учета в зависимости от выбранного налогоплательщиком – производственной организацией метода признания доходов и расходов.

Налоговым законодательством предусмотрено два метода учета доходов и расходов для целей налогообложения: метод начисления и кассовый метод. В зависимости от применяемого организацией метода зависит момент признания доходов и расходов при расчете налогооблагаемой прибыли.

Метод начисления

По общему правилу все налогоплательщики при исчислении налога на прибыль применяют при учете доходов и расходов метод начисления. Суть данного метода фактически сводится к тому, что доходы признаются в учете независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, и соответственно, расходы признаются в учете также независимо от факта их оплаты.

Если организация - налогоплательщик применяет данный метод, то доходы от реализации товаров (работ, услуг) принимаются для исчисления налога на прибыль в момент перехода права собственности на реализуемое имущество. Как правило, это право переходит от продавца к покупателю в день отгрузки. Порядок признания доходов при методе начисления установлен статьей 271 НК РФ.

Порядок признания расходов при методе начисления установлен статьей 272 НК РФ.

Обратите внимание!

Федеральный закон №58-ФЗ внес в статью 272 НК РФ изменения, уточняющие порядок признания некоторых видов расходов при методе начисления. Причем, что часть внесенных изменений распространяется на правоотношения с 1 января 2005 года, а часть вступает в силу с 1 января 2006 года.

Так, с 1 января 2005 года внесены изменения в пункт 6 статьи 272 НК РФ, уточняющие порядок признания расходов по страхованию. Согласно новой редакции данного пункта страховые взносы, перечисленные налогоплательщиком разовым платежом, списываются на расходы пропорционально количеству календарных дней, в течение которых договор страхования действует в отчетном периоде.

С 1 января 2006 года:

В пункте 1 статьи 272 НК уточнен порядок списания расходов, в случаях если условиями сделки не предусмотрено получение доходов в течение более чем одного налогового периода и связь между доходами и расходами определить невозможно. В такой ситуации налогоплательщик вправе распределить такие расходы самостоятельно.

Пункт 3 статьи 272 НК РФ позволяет налогоплательщику единовременно относить на расходы 10% от стоимости новых основных средств. Этот порядок распространяется и на расходы по достройке, дооборудованию, модернизации, техническому перевооружению и частичной ликвидации основных средств.

Пункт 7 статьи 272 НК РФ дополнен подпунктом 10, определяющим, что датой осуществления такого вида расходов, как стоимость приобретения долей, паев при их реализации является дата реализации долей, паев.

Кроме того, с 1 января 2006 года пункт 8 дополнен подпунктом 8.1:

«Расходы по приобретению переданного в лизинг имущества, указанные в подпункте 10 пункта 1 статьи 264 настоящего Кодекса, признаются в качестве расхода в тех отчетных (налоговых) периодах, в которых в соответствии с условиями договора предусмотрены арендные (лизинговые) платежи. При этом указанные расходы учитываются в сумме, пропорциональной сумме арендных (лизинговых) платежей».

Таким образом, расходы производственной организации, работающей по методу начисления, уменьшают налогооблагаемую прибыль того отчетного периода, в котором организация фактически понесла их, независимо от времени их оплаты. Значит, дата принятия большинства расходов для исчисления налога на прибыль – это день, когда они начислены. Исключение составляют расходы по обязательному и добровольному страхованию – их принимают для целей налогообложения прибыли в момент выплаты страховых взносов. Если условиями договора страхования предусмотрено перечисление взноса разовым платежом, то страховку распределяют равномерно в течение всего срока действия договора.

Кассовый метод.

Следует отметить, что кассовый метод (статья 273 НК РФ), применяется налогоплательщиками намного реже, так как его применение находится в прямой зависимости от объемов выручки налогоплательщика. Для организаций добывающей промышленности его применения вряд ли возможно, поэтому, на наш взгляд, рассматривать его не имеет смысла.

Отметим только, что с 1 января 2006 года помимо объема выручки, влияющей на право использования этого метода, является и норма, введенная в пункт 4 статьи 273 НК РФ Федеральным законом от 6 июня 2005 года №58-ФЗ:

«В случае заключения договора доверительного управления имуществом или договора простого товарищества участники указанных договоров, определяющие доходы и расходы по кассовому методу, обязаны перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала налогового периода, в котором был заключен такой договор».

Таким образом, те хозяйствующие субъекты, которые намерены заключить договора доверительного управления имуществом или договора простого товарищества не имеют возможности его использовать.

Анализируя положения главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, следует отметить, что указанная глава предоставляет налогоплательщику большие возможности в отношении учета для целей налогообложения осуществленных затрат. Объясним.

Список расходов, принимаемых для налогообложения, является открытым. Понятие расхода установлено статьей 252 НК РФ:

«Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода».

Прочитайте внимательно положения данной статьи. По сути это означает, что организация, при исчислении налога на прибыль, может учесть чуть ли не все осуществленные ею расходы (за исключением расходов, перечень которых установлен статьей 270 НК РФ). Главное требование законодательства, затраты должны быть обоснованными – экономически оправданными, направленными на получение дохода и документально подтвержденными. Считаете Вы, что нормальная производственная деятельность Вашей организации не может осуществляться без того или иного вида затрат, обоснуйте необходимость их осуществления, документально подтвердите и тогда на основании статьи 252 НК РФ - ставьте их в расходы. Вряд ли представители налогового органа будут оспаривать Ваше решение, в отношении осуществленных расходов, если организация будет подходить к этому вопросу именно с такой точки зрения. Даже если это и произойдет и придется обращаться в судебные инстанции, наверняка, судебный орган Вас поддержит, так как именно такая позиция заложена в законе.

Налоговая ставка по налогу на прибыль, установленная налоговым законодательством, составляет в размере 24% (за исключением пунктов 2-5 статьи 284 НК РФ).

С 1 января 2005 года применяется следующее бюджетное распределение ставки по налогу на прибыль:

• 6,5 % - в федеральный бюджет;
• 17,5% - в бюджеты субъектов Федерации.

Налоговым периодом признается календарный год, отчетными периодами - первый квартал, полугодие, девять месяцев.

Налог определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы:

НП = НБ х24%

По итогам каждого отчетного периода исчисляется сумма квартального авансового платежа исходя из ставки налога и прибыли, полученной налогоплательщиком и подлежащей налогообложению, рассчитанной с начала налогового периода до окончания первого квартала, полугодия и так далее. Сумма квартальных авансовых платежей определяется с учетом ранее начисленных.

Обратите внимание!

Налогоплательщики могут перейти на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли.

Авансовые платежи по налогу на прибыль уплачиваются в соответствии с порядком, установленным статьей 287 НК РФ.

Налогоплательщики в обязательном порядке предоставляют в налоговый орган декларацию по прибыли за отчетный период не позднее 28 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода (по итогам налогового периода такая декларация подается в налоговый орган не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом).

НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО ОРГАНИЗАЦИЙ

Налогоплательщиками налога на имущество признаются:

• российские организации;
• иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) имеющие в собственности недвижимое имущество на территории Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации.

Статья 374 НК РФ определяет состав имущества, которое является объектом налогообложения по налогу на имущество.

Для российских организаций это движимое и недвижимое имущество, включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление и имущество, внесенное в совместную деятельность. Это имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств, в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

В соответствии со статьей 130 ГК РФ к недвижимому имуществу относятся:

• земельные участки;
• участки недр;
• обособленные водные объекты;
• а также все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно.

Основное различие между движимым и недвижимым имуществом состоит в том, что право на недвижимое имущество подлежит обязательной регистрации.

Объектами налогообложения налогом на имущество могут выступать как недвижимые, так и движимые вещи.

Главным признаком имущества, необходимым для включения его стоимости в налоговую базу, является его отнесение к категории основных средств.

Обратите внимание на то, что при этом не имеет значения, основные средства находятся в самой организации или переданы во временное владение, пользование, распоряжение, доверительное управление или внесены в качестве вклада в совместную деятельность.

Исключением является стоимость земельных участков, которые объектом налогообложения не являются.

Кроме этого, не признаются объектами налогообложения:

- объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы), относящиеся к основным средствам (Письмо ФНС Российской Федерации от 26 октября 2004 года №21-3-05/461@ «О налоге на имущество организаций»).

Обратите внимание!

В ноябре 2003 года зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации Приказ Минфина Российской Федерации от 13 октября 2003 года №91н «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств».

В этом приказе установлено положение, которое позволяет учитывать в составе основных средств объекты, документы на регистрацию которых направлены в регистрирующие органы, но право на недвижимое имущество еще не зарегистрировано.

Ранее подобная схема допускалась только для целей налогообложения налогом на прибыль.

Так как для расчета налоговой базы по налогу на имущество используются данные бухгалтерского учета, указанные объекты должны учитываться при налогообложении.

В бухгалтерском учете стоимость данных объектов отражается по дебету счета 01 «Основные средства», на специально открытом для этого дополнительном субсчете, в корреспонденции с кредитом счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Основным признаком, в соответствии с которым объекты недвижимости, государственная регистрация которых не завершена, учитываются в составе объектов налогообложения, по мнению ряда авторов, является факт начисления амортизации для целей налогообложения или для целей бухгалтерского учета.

Это же обстоятельство можно использовать и при принятии решения о целесообразности отнесения подобных объектов к составу основных средств (сопоставление увеличения налоговой базы по налогу на имущество и уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль)

Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Порядок определения налоговой базы установлен статьей 376 НК РФ.

Налоговым периодом признается календарный год.

Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации и не могут превышать 2,2 процента.

Налоговые льготы установлены статьей 381 НК РФ.

Налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по своему местонахождению, по местонахождению каждого своего обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, а также по местонахождению каждого объекта недвижимого имущества (в отношении которого установлен отдельный порядок исчисления и уплаты налога) налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговую декларацию по налогу (статья 386 НК РФ).

Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Более подробно с вышерассмотренными вопросами Вы можете ознакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Налоги и сборы за пользование природными ресурсами».

Данный материал подготовлен группой консультантов-методологов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит»

Источник : РОСЭК