Учет форменной одежды организациями общественного питания

Мы достаточно подробно рассмотрели вопросы отражения в учете специальной одежды для работников сферы общественного питания. Однако для целей налогообложения налоговые органы принимают в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, только затраты на приобретение спецодежды, выдаваемой в соответствии с утвержденными нормами, которые утверждаются Правительством Российской Федерации.

Типовые отраслевые нормы бесплатной выдачи специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты работникам общественного питания утверждены Постановлением Минтруда Российской Федерации от 30 декабря 1997 года №69 «Об утверждении типовых норм бесплатной выдачи специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты работникам сквозных профессий и должностей всех отраслей экономики». Однако, как мы уже отметили, этот документ предусматривает всего несколько профессий в общественном питании, кому такая спецодежда положена (см. выше).

Но, согласитесь, что трудно, например, представить себе, шеф-повара без белого халата и колпака, однако этой профессии в перечне нет, не упомянуты в нем кассиры, официанты и так далее.

Напомним, что организации общественного питания предоставляют потребителю услуги, от которых во многом зависит здоровье, а иногда и жизнь конечного потребителя, поэтому к этой сфере применяются достаточно жесткие санитарные правила. В соответствии с санитарными нормами работник общественного питания не имеет право выполнять свои трудовые обязанности без чистой санитарной одежды, которой обеспечить работника должен не кто-нибудь, а именно работодатель.

Кроме того, нужно отметить, что помимо обязательных требований санитарных правил, на необходимость ношения специальной «форменной» одежды, в современных экономических условиях, большое влияние оказывает такой фактор, как имидж предприятия общественного питания.

Имидж в целом складывается из местоположения предприятия общепита, предлагаемых услуг и удобств, внешнего восприятия и внутренней атмосферы, уровня квалификации обслуживающего персонала. Одним из атрибутов, позволяющих судить о качестве организации общепита, является внешний вид обслуживающего персонала. Естественно, что предприятие общественного питания, работники которой имеют свою форменную одежду, объединенную единым фасоном, цветом, отделкой и отличительными знаками оставляет приятное впечатление у клиента.

Поэтому нередко организации, оказывающие услуги общественного питания, предусматривают ношение своими работниками форменной одежды. Нужно сказать, что понятие «форменной одежды» несколько отличается от понятия «специальная одежда». Форменная же одежда не используется работником для защиты от вредного воздействия, она скорее предназначена для создания благоприятного имиджа организации. Обязательность ношения форменной одежды для работников той или иной организации может быть продиктована и требованиями законодательства и требованием, установленным руководителем организации. В отношении организаций общественного питания не следует забывать о государственных стандартах, устанавливающих единые требования в сфере общепита. Так, например, Согласно ГОСТу Р 50935-96 «Общественное питание. Требования к обслуживающему персоналу», утвержденному Постановлением Госстандарта Российской Федерации от 21 августа 1996 года №524:

«Обслуживающий персонал предприятия должен быть одет в форменную или санитарную одежду и обувь установленного для данного предприятия образца, находящуюся в хорошем состоянии без видимых повреждений и загрязнений.

Форменная одежда швейцара, гардеробщика, метрдотеля, официанта и бармена в ресторанах и барах всех классов должна обеспечивать стилевое единство на предприятии.

Работники предприятия на форменной одежде должны носить служебный значок с эмблемой предприятия и указанием должности и профессии.»

Как видим в сфере общепита требование форменной одежды налицо. Но норм, установленных Правительством на форменную одежду нет и, наверняка, не будет.

Что же получается, что, произведя расходы на приобретение таковой, работодатель не сможет их учесть при налогообложении? Ведь налоговые органы, отказываются принимать такие расходы при расчете налога на прибыль, если отсутствуют нормы Правительства РФ.

В письме от 24 августа 2005 года №03-03-04/2/51 Минфин РФ сообщил, что если организация приобрела для сотрудников фирменную одежду с изображением своего товарного знака, то сможет учесть расходы в составе материальных, если покупка спецодежды обусловлена технологическими особенностями производства (подпункт 3 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ)). Либо в составе расходов на оплату труда, если законодательство предусматривает выдачу работникам спецодежды (пункт 5 статьи 255 НК РФ). А вот во всех остальных случаях, базу по налогу на прибыль эти расходы не уменьшат, даже если обязанность фирмы обеспечивать сотрудников фирменной одеждой предусмотрена в трудовых договорах.

Думаем, что такая позиция фискальных органов приемлема лишь в том случае, если санитарная или форменная одежда выдается работнику в постоянное пользование. Если же предусмотреть, что такая одежда выдается работникам исключительно для производственных целей, то можно доказать, что такие расходы должны быть учтены организацией при налогообложении по налогу на прибыль.

Во-первых, в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ в состав материальных расходов включает расходы на приобретение спецодежды в полном размере по мере выдачи. Причем, здесь ничего не говорится о том, что спецодежда выдается в соответствии с законодательством Российской Федерации. Правда, НК РФ содержит условие по нормированию выданной спецодежды в пункте 5 статьи 255 НК РФ. Но, обратите внимание, на то, что это условие прописано в отношении спецодежды, остающейся в личном пользовании работников.

Согласно пункту 5 статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда работников относится:

«расходы на приобретение (изготовление) выдаваемых в соответствии с законодательством Российской Федерации работникам бесплатно либо продаваемых работникам по пониженным ценам форменной одежды и обмундирования (в части стоимости, не компенсируемой работниками), которые остаются в личном постоянном пользовании работников. В таком же порядке учитываются расходы на приобретение или изготовление организацией форменной одежды и обуви, которые свидетельствуют о принадлежности работников к данной организации;»

На основании этого можно сделать вывод, что форменная одежда, выдаваемая работнику во временное пользование (причем даже не в связи с обязательными требованиями, а просто по инициативе работодателя), может быть учтена при налогообложении в составе материальных расходов.

Есть еще один аргумент, который организация может привести в доказательство своей правоты. Для этого следует обратиться к статье 252 НК РФ:

«Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.»

Экономическую обоснованность данных затрат организация может объяснить требованиями санитарных норм, которые хозяйствующие субъекты (независимо от организационно-правовой формы) обязаны выполнять. Данное требование содержится в пункте 3 статьи 39 Закона №52-ФЗ:

«Соблюдение санитарных правил является обязательным для граждан, индивидуальных предпринимателей и юридических лиц.»

Не лишней будет ссылка и на указанный ГОСТ.

Исходя из этого, если санитарная или форменная одежда, выдается во временное пользование, организован ее соответствующий учет и расходы на нее документально подтверждены, то организация общественного питания может учесть произведенные расходы на ее приобретение при исчислении налога на прибыль.

Все приведенные нами аргументы организации могут применить до 1 января 2006 года, потому что Закон 58-ФЗ изменил текст пункта 5 статьи 255 НК РФ:

«5) расходы на приобретение (изготовление) выдаваемых в соответствии с законодательством Российской Федерации работникам бесплатно либо продаваемых работникам по пониженным ценам форменной одежды и обмундирования (в части стоимости, не компенсируемой работниками), которые остаются в личном постоянном пользовании работников. В таком же порядке учитываются расходы на приобретение или изготовление организацией форменной одежды и обуви, которые свидетельствуют о принадлежности работников к данной организации;»;

Изменения с 1 января 2006 года решают сразу несколько проблем по налогу на прибыль по форменной одежде (при этом снимается защита по Единому социальному налогу в части пункта 3 статьи 236 НК РФ). Неоднократно работники налоговых органов разрешали включать расходы на форменную одежду и обувь в затраты только при условии, что российским законодательством предусмотрено их обязательное применение работниками конкретно той профессии, для которой они приобретаются налогоплательщиком (например, письма МНС РФ от 8 октября 2003 года №26-12/55711, МНС РФ от 21 января 2005 года №03-03-01-04/1/18). Хотя обычаи делового оборота и желание поддержать престиж фирмы в условиях конкуренции требовали от организаций необходимости таких расходов.

В части стоимости форменной одежды и обмундирования, компенсируемой работником у налогоплательщика имеется возможность учесть данную часть стоимости через расходы, установленные статьей 268 НК РФ как расходы по продаже прочего имущества.

Обращаем Ваше внимание на то, что расходы на приобретение или изготовление организацией форменной одежды и обуви, связанные с содержанием работников, должны быть в обязательном порядке предусмотрены в трудовых договорах (контрактах) и (или) коллективных договорах.

Форменная одежда и обувь должна, в обязательном порядке, свидетельствовать о принадлежности работников к данной организации, о чем должно быть указано в документах, связанных с ее изготовлением.

Теперь коснемся бухгалтерского и налогового учета форменной одежды. Если срок использования форменной одежды превышает 12 месяцев, то в бухгалтерском учете организации она учитывается в составе основных средств.

Для целей налогообложения прибыли форменная одежда, как средства труда, относится к основным средствам независимо от срока полезного использования. Если стоимость данной одежды превышает 10 000 рублей, и срок использования свыше 12 месяцев, то в целях налогообложения прибыли форменная одежда будет признана амортизируемым имуществом. Таково требование пункта 1 статьи 256 НК РФ.

Сроки полезного использования амортизируемого имущества установлены Постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 года №1. Однако в классификации основных средств, установленных данным Постановлением, форменная одежда там не упоминается, поэтому организация вправе установить срок самостоятельно, при этом можно воспользоваться рекомендациями изготовителя одежды. Как правило, такой же срок устанавливается и для целей бухгалтерского учета. Рассмотрим на примере более подробно.

Пример 1.

В январе организация общественного питания для своего подразделения - ресторана «Русская кухня» приобрела 4 комплекта форменной одежды, предназначенной для метрдотелей. Стоимость одного комплекта составляет 12 390 рублей (в том числе НДС – 1890 рублей). В феврале все 4 комплекта были выданы работникам.

Организация (на основании рекомендаций изготовителя одежды) установила, что срок полезного использования одного комплекта составляет два года. Амортизация начисляется линейным способом.

В целях налогообложения организация общепита использует метод начисления.

В используемом примере, ежемесячная норма амортизации по форменной одежде составляет 4,16 % (1:24 мес. Х 100%), а ежемесячные амортизационные начисления по четырем комплектам составят 1747,2 рублей ((12 390 рублей – 1890 рублей) х 4,16% х 4 штук).

Амортизация начисляется с месяца, следующего за месяцем ввода форменной одежды в эксплуатацию.

В бухгалтерском учете организации данные операции будут отражены следующим образом:

Начиная с марта, организация будет относить на расходы ежемесячную сумму амортизации по данной одежде в течение срока полезного использования.

Если срок использования форменной одежды менее 12 месяцев (или равен), то в бухгалтерском учете она учитывается в составе МПЗ. В налоговом учете такие затраты на форменную одежду единовременно списываются до 1 января 2006 года в состав материальных расходов, на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ, а после 1 января 2006 года в состав расходов на оплату труда, на основании пункта 5 статьи 255 НК РФ.

Пример 2.

Изменим условия примера 1 и предположим, что организация общепита приобрела для официантов 10 комплектов форменной одежды по цене 5900 рублей за штуку (в том числе НДС – 900 рублей). Срок полезного использования составляет менее 12 месяцев.

Тогда в учете организации это отразится следующим образом:

Теперь посмотрим, будут ли возникать объект налогообложения по НДФЛ и ЕСН.

Если форменная одежда предназначена только для использования на работе, то нельзя считать, что работник получил от организации, какой либо доход, поэтому стоимость такой формы не будет облагаться налогом на доходы физических лиц (НДФЛ). Ведь в этом случае форменная одежда продолжает числиться в учете организации общественного питания, следовательно, у физического лица не возникает объекта налогообложения по НДФЛ.

В том случае, если форменная одежда выдается работнику в постоянное личное пользование, то ситуация несколько иная.

Если Ваша организация выдает работнику форменную одежду в постоянное пользование, то НДФЛ начисляется и удерживается в обязательном порядке. Таково требование статьи 210 НК РФ, согласно которой при определении налоговой базы по налогу учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме.

В отношении необходимости начисления ЕСН существует две точки зрения. Приведем обе:

Первая заключается в том, что в связи с тем, что в соответствии с пунктом 1 статьи 237 НК РФ при определении налоговой базы по ЕСН учитываются любые выплаты и вознаграждения (причем независимо от формы выплаты), а выдача форменной одежды в постоянное пользование представляет собой не что иное, как выплату в натуральной форме, поэтому на основании пункта 4 статьи 237 НК РФ стоимость форменной одежды должна включаться в налоговую базу по ЕСН.

Однако есть и другая, позволяющая не начислять ЕСН. Аргументом для такой точки зрения является статья 53 НК РФ, согласно которой налогооблагаемая база по налогу является всего лишь характеристикой объекта налогообложения, которая не может возникнуть ранее, чем сам объект налогообложения.

Объекты налогообложения по ЕСН перечислены в статье 236 НК РФ, где натуральные выплаты в пользу физических лиц не указаны. Выдача форменной одежды не является денежной выплатой в пользу физического лица, поэтому на основании пункта 1 статьи 236 НК РФ не может рассматриваться в качестве объекта налогообложения. Следовательно, начислять ЕСН не нужно.

Однако, если вы не готовы спорить с «налоговиками», воспользуйтесь первым из предложенных вариантов, так как вторая точка зрения может быть доказана только в суде.

Так как, на основании пункта 2 статьи 10 Федерального закона от 15 декабря 2001 года №167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации», объект для расчета взносов в Пенсионный фонд совпадает с объектом налогообложения ЕСН, то эти же аргументы можно привести и при решении вопроса - нужно или нет начислять взносы в ПФР на стоимость переданной в постоянное личное пользование форменной одежды.

Согласно пункту 3 статьи 236 НК РФ выплаты и вознаграждения, начисленные налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам (вне зависимости от формы, в которой они производятся), не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Так как с 1 января 2006 года расходы организаций на приобретение форменной одежды учитываются при расчете налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, то такие расходы облагаются единым социальным налогом.

Более подробно с вопросами, особенностей учета на предприятиях общественного питания, Вы можете ознакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» « Общественное питание ».

Данный материал подготовлен группой консультантов-методологов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит»

Источник : РОСЭК