Налог на имущество организации при договоре простого товарищества

Порядок начисления и уплаты налога на имущества организации установлен главой 30 НК РФ.

В соответствии со статьей 372 НК РФ налог на имущество устанавливают законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации, при этом определяют налоговую ставку в пределах, установленных главой 30 НК РФ, а так же, порядок и сроки уплаты налога, форму отчетности по налогу.

Налог на имущество организаций (далее - налог) обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.

При установлении налога законами субъектов Российской Федерации могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками.

Налогоплательщиками налога (далее в настоящей главе - налогоплательщики) признаются:

• российские организации;
• иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) имеющие в собственности недвижимое имущество на территории Российской Федерации, на континентальном шельфе Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации.

Объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Объектом налогообложения для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признается движимое и недвижимое имущество, относящееся к объектам основных средств.

Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

В случае, если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.

Налоговая база определяется отдельно в отношении имущества, подлежащего налогообложению по местонахождению организации (месту постановки на учет в налоговых органах постоянного представительства иностранной организации), в отношении имущества каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, в отношении каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации, обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, или постоянного представительства иностранной организации, а также в отношении имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.

Налоговая база определяется налогоплательщиками самостоятельно в соответствии со статьей 376 НК РФ и представляет собой среднегодовую (среднюю) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяемую как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу.

Налоговая база в отношении каждого объекта недвижимого имущества иностранных организаций, указанного в пункте 2 статьи 375 НК РФ, принимается равной инвентаризационной стоимости данного объекта недвижимого имущества по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.

В соответствии со статьей 377 «Особенности определения налоговой базы в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности)» НК РФ, налоговая база в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) определяется исходя из остаточной стоимости признаваемого объектом налогообложения имущества, внесенного налогоплательщиком по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), а также исходя из остаточной стоимости иного признаваемого объектом налогообложения имущества, приобретенного и (или) созданного в процессе совместной деятельности, составляющего общее имущество товарищей, учитываемого на отдельном балансе простого товарищества участником договора простого товарищества, ведущим общие дела.

Каждый участник договора простого товарищества производит исчисление и уплату налога в отношении признаваемого объектом налогообложения имущества, переданного им в совместную деятельность.

В отношении имущества, приобретенного и (или) созданного в процессе совместной деятельности, исчисление и уплата налога производятся участниками договора простого товарищества пропорционально стоимости их вклада в общее дело.

Лицо, ведущее учет общего имущества товарищей, обязано для целей налогообложения сообщать не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, каждому налогоплательщику - участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) сведения об остаточной стоимости имущества, составляющего общее имущество товарищей, на 1-е число каждого месяца соответствующего отчетного периода и о доле каждого участника в общем имуществе товарищей.

При этом лицо, ведущее учет общего имущества товарищей, сообщает сведения, необходимые для определения налоговой базы.

Налоговым периодом налога на имущество признается календарный год.

Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Налоговые ставки, в соответствии со статьей 380 НК РФ, устанавливаются законами субъектов Российской Федерации и не могут превышать 2,2 процента.

Допускается установление дифференцированных налоговых ставок в зависимости от категорий налогоплательщиков и (или) имущества, признаваемого объектом налогообложения.

Сумма налога исчисляется по итогам налогового периода как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, определенной за налоговый период.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, определяется как разница между суммой налога, исчисленной в соответствии с пунктом 1 настоящей статьи, и суммами авансовых платежей по налогу, исчисленных в течение налогового периода.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется отдельно в отношении имущества, подлежащего налогообложению по местонахождению организации (месту постановки на учет в налоговых органах постоянного представительства иностранной организации), в отношении имущества каждого обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, в отношении каждого объекта недвижимого имущества, находящегося вне местонахождения организации, обособленного подразделения организации, имеющего отдельный баланс, или постоянного представительства иностранной организации, а также в отношении имущества, облагаемого по разным налоговым ставкам.

Налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по своему местонахождению, по местонахождению каждого своего обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, а также по местонахождению каждого объекта недвижимого имущества (в отношении которого установлен отдельный порядок исчисления и уплаты налога) налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговую декларацию по налогу.

Налогоплательщики представляют налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу не позднее 30 дней с даты окончания соответствующего отчетного периода.

Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Таким образом, мы видим, что исчисление налога на имущество в условиях договора о совместной деятельности имеет ряд особенностей. В связи с этим Министерство финансов Российской Федерации своим Письмом от 16 сентября 2004 года №03-06-01-04/33 дает следующие разъяснения.

При применении статьи 377 НК РФ следует иметь в виду, что в отношении имущества, переданного в совместную деятельность, налогоплательщиками признаются участники договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), которые самостоятельно исчисляют налоговую базу исходя из остаточной стоимости принадлежащего им и переданного ими по договору в совместную деятельность имущества, а также исходя из остаточной стоимости имущества, приобретенного (созданного) в результате совместной деятельности.

При этом имущество, участвующее в простом товариществе в рамках договора о совместной деятельности, подлежит включению в налоговую базу каждого участника договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) независимо от того, на каких счетах бухгалтерского учета оно учитывается.

Налоговая база в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) определяется исходя из остаточной стоимости признаваемого объектом налогообложения имущества:

• внесенного налогоплательщиком по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности);
• приобретенного и (или) созданного в процессе совместной деятельности, составляющего общее имущество товарищей, учитываемого на отдельном балансе простого товарищества участником договора простого товарищества, ведущим общие дела. В отношении имущества, приобретенного и (или) созданного в процессе совместной деятельности, исчисление и уплата налога производятся участниками договора простого товарищества пропорционально стоимости их вкладов в общее дело.

Основные средства, полученные по договору о совместной деятельности, учитываются в соответствии с ПБУ 20/03.

Лицо, ведущее учет общего имущества товарищей, обязано для целей налогообложения сообщать не позднее 20 числа каждого месяца, следующего за отчетным периодом, каждому налогоплательщику - участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) сведения об остаточной стоимости имущества, составляющего общее имущество товарищей, на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и о доле каждого участника в общем имуществе товарищей. При этом лицо, ведущее учет общего имущества товарищей, сообщает сведения, необходимые для определения налоговой базы (пункт 2 статьи 377 НК РФ).

Информация о порядке исполнения договора простого товарищества, необходимая для формирования отчетной, налоговой и иной документации, составляется и предоставляется товарищем, ведущим общие дела, каждому участнику договора в порядке и сроки, установленные договором.

При этом согласно пункту 20 ПБУ 20/03 предоставление товарищем, ведущим общие дела, информации, включаемой в бухгалтерскую отчетность товарищей, осуществляется в сроки, определенные договором, но не позднее сроков, установленных Федеральным законом от 21 ноября 1996 года №129-ФЗ «О бухгалтерском учете», то есть не позднее 30 дней по окончании квартала и 90 дней по окончании года.

Участники простого товарищества самостоятельно осуществляют уплату налога в соответствующий бюджет и представляют налоговую декларацию (налоговые расчеты по авансовым платежам) в сроки, установленные статьей 386 НК РФ.

В том случае, если один из участников договора простого товарищества имеет льготу по налогу на имущество, то данная льгота распространяется только на этого участника.

В соответствии со статьей 1044 ГК РФ участники простого товарищества свои общие дела могут вести в трех формах:

• совместно,
• каждый от имени остальных,
• возложить общие обязанности на одного из участников.

Чаще всего на практике встречается третий вариант, когда один из «товарищей» должен обеспечить обособленный учет общих операций.

Уполномоченный «товарищ» должен вести учет совместных операций отдельно от своей собственной бухгалтерии.

После того, как договор о совместной деятельности подписан, каждый из «товарищей» вносит в общую собственность свою долю имущества. Как уже отмечалось, в качестве вклада могут выступать:

• основные средства,
• деньги,
• материалы,
• товары,
• деловая репутация и деловые связи,
• профессиональные навыки и тому подобные активы.

При этом передаваемое имущество каждый участник со своего баланса окончательно не списывает, а переносит его стоимость из одной группы активов в другую. Для этого используют счет 58 «Финансовые вложения», субсчет 4 «Вклады по договору простого товарищества».

При передаче основных средств участники товарищи делают такие записи:

Принятие на учет имущества переданного в простое товарищество участником ведущим общие дела отражается следующим образом:

Вклады учитываются в оценке, предусмотренной договором о совместной деятельности. При этом по объектам основных средств в соответствии с пунктом 18 ПБУ 20/03, устанавливается новый срок полезного использования и выбирается способ амортизации, независимо от продолжительности эксплуатации основного средства и метода начисления амортизации, которые применялись до заключения договора.

Учет имущества, внесенного участниками по договору о совместной деятельности, осуществляется в оценке, предусмотренной в договоре, на основании первичных учетных документов о постановке имущества на учет. Договорная оценка не зависит от балансовой стоимости этого имущества у товарища.

Порядок начисления амортизации по амортизируемому имуществу в рамках отдельного баланса регулируется пунктом 18 ПБУ 20/03. Ее размер не зависит от сроков и способов начисления амортизации, которые ранее использовал товарищ до заключения договора о совместной деятельности, то есть при принятии объекта к учету устанавливаются самостоятельный срок и способ амортизации.

Пример.

Организации ООО «Вьюга» и ЗАО «Альянс» заключили договор простого товарищества.

Каждый из участников внес в общую собственность денежные средства:

ООО «Вьюга» - 60%

ЗАО «Альянс» - 40%,

Учет совместного имущества ведет ООО «Вьюга».

Допустим, что остаточная стоимость основных средств, приобретенных в процессе совместной деятельности, составила:

• На 1 января - 1 000 000 рублей,
• На 1 февраля - 950 000 рублей,
• На 1 марта - 900 000 рублей,
• На 1 апреля - 850 000 рублей,
• На 1 мая - 800 000 рублей,
• На 1 июня - 750 000 рублей,
• На 1 июля - 700 000 рублей,
• На 1 августа - 650 000 рублей,
• На 1 сентября - 600 000 рублей,
• На 1 октября - 550 000 рублей.

До 20 октября бухгалтер ООО «Вьюга» представить эти данные своему партнеру.

На основании этих данных каждый из участников совместной деятельности должен рассчитать сумму налога на имущество.

Среднегодовая стоимость общего имущества будет у всех партнеров одинаковой:

(1 000 000 + 950 000 + 900 000 + 850 000 + 800 000 + 750 000 + 700 000 + 650 000 + 600 000 + 550 000) : (9 + 1) = 775 000 рублей.

Ставка налога на имущество в данном регионе составляет 2,2 %, соответственно сумма налога на имущество, который должны уплатить за 9 месяцев каждая организация, составит:

ООО «Вьюга» - 775 000 рублей х 2,2% х 60% = 10 230 рублей,

ЗАО «Альянс» - 775 000 рублей х 2,2% х 40% = 6 820 рублей.

Обратите внимание! Если раньше стоимость имущества, приобретенного в результате совместной деятельности, для целей налогообложения принималась в расчет участниками в соответствии с установленной долей собственности по договору, а согласно нормам гражданского законодательства доля по договору может быть и непропорциональна вкладу, то с 1 января 2004 года исчисление и уплата налога производятся участниками договора простого товарищества пропорционально стоимости их вклада в общее дело (статья 377 НК РФ) независимо от условий договора.

По окончании каждого квартала каждый из участников простого товарищества должен представить в налоговые органы декларацию по налогу на имущество организации.

Форма декларации утверждена Приказом МНС Российской Федерации от 23 марта 2004 года №САЭ-3-21/224 «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на имущество организаций (налогового расчета по авансовым платежам) и инструкции по ее заполнению».

Обращаем Ваше внимание на то, что новые формы декларации не приспособлены для отражения в них стоимости основных средств, задействованных в совместной деятельности, поэтому возникают некоторые трудности.

Для того, чтобы правильно отразить в декларации показатель среднегодовой стоимости основных средств (строка 140 раздела 2), нужно будет свести три составляющих:

• среднюю остаточную стоимость основных средств, используемых в самостоятельной деятельности;
• среднюю остаточную стоимость основных средств, переданных в качестве вклада в совместную деятельность;
• долю средней остаточной стоимости основных средств, приобретенных в результате совместной деятельности.

В расчетную базу для налога на имущество обязательно надо включать все три показателя.

Пример.

Допустим, организация заключила договор о совместной деятельности и в качестве вклада передала объект основных средств, стоимостью 100 000 рублей.

Помимо этого, на балансе организации числятся еще основные средства, по состоянию на 1 января по остаточной стоимости 120 000 рублей.

В процессе совместной деятельности было приобретено новое имущество, 30% из стоимости которого принадлежит нашей организации.

Для расчета налогооблагаемой базы за отчетный год необходимо определить по обычному алгоритму среднегодовую стоимость каждого из трех показателей.

1.    Среднегодовая стоимость основных средств, учитываемых на балансе - 120 000 рублей (для простоты расчета возьмем готовые цифры);

2.    Среднегодовая стоимость основных средств, переданных в качестве вклада в совместную деятельность и учитываемую на обособленном балансе – 100 000 рублей;

3.    Среднегодовая стоимость основных средств, приобретенных в результате совместной деятельности и учитываемых на обособленном балансе – 100 000 рублей.

Общая среднегодовая стоимость основных средств, облагаемых налогом на имущество тогда будет определяться следующим образом:

(120 000 рублей + 100 000 рублей + 100 000 рублей х 30%) = 250 000 рублей.

Квартальный авансовый платеж по налогу на имущество составит:

250 000 рублей х 2,2% х ? = 1375 рублей.

Более подробно с вопросами, касающимися учета и налогообложения совместной деятельности, осуществляемой по договору простого товарищества, Вы можете познакомиться в книге ЗАО «BKR Интерком-Аудит» «Простое товарищество».

Данный материал подготовлен группой консультантов-методологов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит»

Источник : РОСЭК