Предоставление скидок (льгот) отдельным категориям покупателей при государственном регулировании цен и тарифов

Отдельным категориям потребителей, которые указаны в действующих законах или иных правовых актах, предоставляются льготные тарифы по оплате реализуемых им товаров (работ, услуг). Соответствующими постановлениями Правительства РФ предусматривается возмещение из бюджетов различного уровня разницы между рыночными (отпускными) ценами и регулируемыми ценами (тарифами).

Так, например, Федеральными законами от 12.01.1995 года №5-ФЗ «О ветеранах», 27.05.1998 года №76-ФЗ «О статусе военнослужащих», 24.11.1995 года №181-ФЗ «О социальной защите инвалидов в Российской Федерации» предусмотрена компенсация льгот отдельным категориям граждан при оплате услуг связи за счет средств федерального бюджета. Кроме того, предусмотрены льготы по оплате коммунальных услуг, предусмотренные Федеральным законом от 12.01.1995 года №5-ФЗ «О ветеранах» и другими законодательными актами Российской Федерации. Источником компенсации льгот по оплате коммунальных услуг согласно этому Закону и другим законодательным актам, в которых затронуты вопросы о льготах отдельным категориям граждан по оплате коммунальных услуг, определены средства федерального бюджета и средства бюджетов субъектов Российской Федерации.

У организаций при ведении раздельного учета по оказанию услуг потребителям, которым они отпускаются по льготным тарифам и которым эти же услуги оказываются по тарифам, утвержденным в общеустановленном порядке, финансовый результат от оказания услуг по льготным тарифам будет иметь отрицательный результат, то есть организация получит убыток.

В связи с этим организациям, реализующим коммунальные услуги населению, сумма выпадающих доходов, образовавшихся в связи с установлением отдельным категориям граждан льготных тарифов по оплате коммунальных услуг, должна возмещаться из федерального бюджета или бюджета соответствующего субъекта Российской Федерации.

Таким образом, существует также целая система льгот и скидок, предусмотренная для отдельных категорий потребителей как мера социальной поддержки их государством. В связи с этим одним из актуальных вопросов, который традиционно вызывает затруднения, является порядок отражения на счетах бухгалтерского учета и расчет налоговой базы по НДС и налогу на прибыль реализации товаров (работ, услуг) по ценам с предоставлением различных скидок и льгот, установленных для отдельных категорий потребителей.

Учет и налогообложение у организации-продавца

Бухгалтерский учет у продавца

Согласно пункту 3 ПБУ 13/2000 данное Положение не применяется в случае осуществления организацией поставок продукции (выполнения работ, оказания услуг) по государственным регулируемым ценам с получением дотаций из бюджета на возмещение разницы в тарифе в связи с предоставлением отдельным категориям льгот и скидок. Например, в отношении перечня продукции производственно - технического назначения, товарам народного потребления и услуг, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 07.03.1995 года №239 «О мерах по упорядочению государственного регулирования цен (тарифов)», в которые, в частности, входят электроэнергия и теплоэнергия, перевозки грузов на железнодорожном транспорте, транспортировка нефти, продукция оборонного назначения, отдельные услуги связи.

При отражении в бухгалтерском учете полученных средств целевого финансирования на компенсацию тарифов в части предоставленных льгот отдельным категориям населения следует руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99. Предоставленные на эти цели субсидии формируют доходы от обычных видов деятельности.

Указанная схема действует в части выделяемых из бюджета сумм, предназначенных на возмещение (покрытие) предоставленных в соответствии с законодательством Российской Федерации льгот гражданам на оплату проезда в транспорте, оплату услуг связи (за телефон), программы по ремонту и техническому обслуживанию объектов социальной сферы, благоустройству, озеленению, освещению городов и поселков, благоустройству и содержанию дорог, по оказанию медицинских услуг льготным категориям населения. В таком же порядке учитывается использование средств, выделяемых в рамках Программы на реструктуризацию оборонной отрасли, на финансирование научно - исследовательских работ из бюджета в рамках федеральных целевых программ в соответствии с заключенным договором.

В этом случае величина дохода от основной деятельности этих организаций (кредит счета 90 «Продажи») подлежит признанию в бухгалтерском учете в размере суммы тарифа за продукцию, работы и услуги, покрываемого за счет:

• платы граждан за продукцию, работы и услуги, отражаемой по дебету счетов 51 «Расчетные счета» и 50 «Касса»;
• суммы возмещения из бюджета, предусмотренной на покрытие предоставленных в соответствии с законодательством Российской Федерации льгот гражданам, отражаемой по дебету счета 86 «Целевое финансирование».

Пример.

Условно: тариф за единицу оказываемых услуг равен 10 рублей, из них:

• покрывается населением - 5 рублей (по дебету счетов 51 «Расчетные счета» и 50 «Касса» и кредиту счета 90 «Продажи»);
• возмещается из бюджета - 5 рублей (по дебету счета 86 «Целевое финансирование» и кредиту счета 90 «Продажи»).

При этом для учета сумм бюджетных дотаций в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов предназначен счет 86 «Целевое финансирование». В соответствии с пунктом 8 ПБУ 9/99 полученные суммы дотаций должны быть признаны в качестве доходов с отражением их на счете 90.

Предоставленные на эти цели субсидии формируют доходы от обычных видов деятельности и отражаются по:

• дебету счетов 51, 62, 76 и кредиту счета 86;
• дебету счета 86 и кредиту счета 90.

Таким образом, выручка от продажи этих услуг, исчисляемая в момент их оказания по действующим тарифам, отражается по кредиту счета 90 «Продажи», и на суммы льгот, предоставляемых отдельным категориям населения и возмещаемых из бюджета, не уменьшается.

Пример.

Стоматологическая поликлиника (ООО) наряду с оказанием платных стоматологических услуг населению проводит зубопротезирование пенсионеров, инвалидов и участников ВОВ по договорам с управлением здравоохранения. Данные услуги поликлиники оплачиваются из бюджета города со скидкой по расценкам, утверждаемым правительством города и управлением здравоохранения. В конце каждого месяца поликлиника представляет в управление здравоохранения реестры, в которых указываются номер направления, фамилия, вид выполненных работ и общая сумма, затраченная на оказание услуг по зубопротезированию.

Поликлиника (ООО) является коммерческой организацией, и вся ее деятельность, будь то оказание платных стоматологических услуг населению, выполнение работ по договорам добровольного медицинского страхования или оказание стоматологических услуг по договорам с управлениями здравоохранения округов и городским фондом обязательного медицинского страхования независимо от того, получена прибыль или нет, является коммерческой деятельностью.

В соответствии с ПБУ 9/99 организации должны формировать доходы в части обычных видов деятельности с отражением их по кредиту счета счет 90 «Продажи» в корреспонденции со счетами учета расчетов в разрезе плательщиков.

При наличии договоров ООО с администрацией города и фондом обязательного медицинского страхования на осуществление мероприятий (работ, услуг) целевого характера за счет целевого финансирования (средств городского бюджета) такой вид деятельности считается обычным. Поэтому полученные средства в бухгалтерском учете отражаются с использованием счетов учета выручки. Счета учета расчетов за выполненные работы закрываются с применением счета 86 «Целевые финансирование и поступления». В бухгалтерском учете поликлиники в этом случае будут сделаны записи:

Особенности учета НДС у продавца

В соответствии с пунктом 2 статьи 154 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) с учетом дотаций, предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации.

Применение положений статьи 154 НК РФ относительно исчисления налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг) с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, разъяснено в пункте 33.2 Методических рекомендации по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации (утверждено приказом МНС РФ от 20.12.2000 года №БГ-3-03/447).

Суммы дотаций, предоставляемые из бюджетов всех уровней на покрытие фактически полученных убытков, связанных с применением государственных регулируемых цен, а также льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, не включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.

При предоставлении дотации из бюджетов всех уровней на покрытие разницы между государственной регулируемой ценой и отпускной (льготной) ценой в связи с предоставлением отдельным категориям потребителей услуг по сниженным ценам в соответствии с законодательством органов государственной власти субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления, сумма указанной дотации включается в налоговую базу по НДС на основании статьи 162 Кодекса.

Суммы налога, уплаченные по материальным ресурсам (товарам, работам или услугам), используемым для производства товаров, выполнения работ, оказания услуг (при реализации которых применяются государственные регулируемые цены и вышеуказанные льготы), подлежат вычету в порядке, установленном статьями 171, 172 Кодекса.

Возникающая разница подлежит возмещению (зачету) из бюджета в установленном порядке.

В целях правильного исчисления налога при реализации товаров (работ, услуг), по которым применяются государственные регулируемые цены или вышеуказанные льготы, налогоплательщикам следует обеспечить раздельный учет выручки от реализации таких товаров (работ, услуг) от иной деятельности организации.

Особенности учета налога на прибыль у продавца

Организация, предоставившая льготы и скидки отдельным категориям потребителей с получением дотаций из бюджета на возмещение разницы в тарифе за счет бюджетных средств, учитывает полученные суммы возмещения разницы между отпускными и регулируемыми ценами (тарифами) в составе доходов, подлежащих обложению налогом на прибыль.

Данный вывод следует непосредственно из статьи 249 НК РФ. Установлено, что выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги), иное имущество либо имущественные права, и выраженных в денежной и (или) натуральной формах.

Более подробно с вопросами учета и налогообложения при предоставлении скидок Вы можете познакомиться в книге ЗАО «BKR Интерком-Аудит» «Брак. Возврат товаров. Гарантийный ремонт. Скидки».

Данный материал подготовлен группой консультантов-методологов ЗАО «Интерком-Аудит»

Источник : РОСЭК