Хранение сельскохозяйственной продукции

Многие сельхозорганизации, не имея собственных складских помещений, передают продукцию (зерно, мясо) на хранение. Поэтому, на наш взгляд, на таких операциях следует остановиться несколько подробнее, так как практика свидетельствует о том, что сельскохозяйственные организации довольно часто выступают поклажедателями по договорам хранения.

ГРАЖДАНСКО-ПРАВОВЫЕ ОСНОВЫ ДОГОВОРА ХРАНЕНИЯ

Отношения по договорам хранения регулируются главой 47 части второй Гражданского кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 886 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ) по договору хранения одна сторона договора, именуемая хранителем, берет на себя обязательство хранить вещь, переданную ей другой стороной договора, именуемой поклажедателем, и возвратить эту вещь в сохранности. Собственником переданной на хранение вещи остается поклажедатель, к хранителю переходит право владения переданным имуществом, однако если в договоре будет предусмотрено, то и право пользования им.

Хранителями могут быть юридические лица и граждане, причем хранение может быть как основной целью их деятельности, так и не основной.

Пунктом 2 статьи 886 ГК РФ установлено, что профессиональным хранителем может быть коммерческая либо некоммерческая организация, осуществляющая хранение в качестве одной из целей своей профессиональной деятельности (элеваторы, холодильники, овощехранилища). В договоре хранения, заключаемом с профессиональным хранителем, может быть предусмотрена обязанность хранителя принять на хранение вещь от поклажедателя в предусмотренный договором срок. Если хранитель взял на себя такую обязанность, согласно статье 888 ГК РФ он, тем не менее, не имеет права требовать передачи ему этой вещи на хранение. Если же поклажедатель не передал вещь на хранение в предусмотренный договором срок, хранитель освобождается от обязанности принять ее по истечении указанного срока, а поклажедатель несет ответственность перед хранителем за причиненные ему убытки, если иные условия не предусмотрены договором или законом. Если поклажедатель в разумный срок сообщит хранителю об отказе от его услуг, то он освобождается от ответственности за возможные причиненные убытки.

Хранение вещей профессиональными хранителями осуществляется на платной основе, в то время как хранение вещей непрофессиональными хранителями осуществляется безвозмездно, если договором хранения не предусмотрено иное.

Согласно статье 887 ГК РФ договор хранения должен быть совершен в простой письменной форме, если он заключается:

• юридическими лицами между собой и с гражданами;
• гражданами на сумму, превышающую не менее чем в десять раз установленный законом минимальный размер оплаты труда (а в случаях, предусмотренных законом – независимо от суммы сделки).

Если договор хранения заключается с обязательством хранителя принять вещь на хранение, то независимо от состава участников договора, а также от стоимости вещей, передаваемых на хранение, письменная форма договора также должна быть соблюдена.

Простая письменная форма договора считается соблюденной, если принятие вещи на хранение удостоверено выдачей поклажедателю:

• сохранной расписки, квитанции, свидетельства или иного документа, подписанного хранителем;
• номерного жетона или иного знака, удостоверяющего прием вещей на хранение.

Несоблюдение простой письменной формы договора не лишает стороны права ссылаться на свидетельские показания в случае спора о тождестве вещи, принятой на хранение, и вещи, возвращенной поклажедателю.

Свидетельскими показаниями может доказываться и передача вещи на хранение при чрезвычайных обстоятельствах, таких как пожар, угроза нападения, стихийное бедствие, внезапная болезнь.

Договор хранения в соответствии со статьей 889 ГК РФ, может быть заключен:

• С указанием срока хранения. В этом случае обязанностью хранителя является хранение вещи в течение всего срока, обусловленного договором. Хранитель не вправе требовать от поклажедателя, чтобы он забрал вещи, переданные на хранение, до истечения срока договора. Поклажедатель имеет право забрать вещи в любое время.
• Без указания срока хранения. В этом случае хранитель должен хранить вещь до востребования ее поклажедателем.
• До востребования. В этом случае хранитель вправе по истечении обычного при данных обстоятельствах срока хранения вещи потребовать от поклажедателя взять вещь обратно, предоставив ему для этого разумный срок.

По истечении срока договора хранения или срока, предоставленного хранителем для получения вещи при определении срока «до востребования», поклажедатель обязан немедленно забрать вещь, переданную на хранение. При неисполнении этой обязанности поклажедателем хранитель вправе после письменного предупреждения поклажедателя продать вещь по цене, сложившейся в месте хранения. Если стоимость вещи превышает сто установленных законом минимальных размеров оплаты труда, вещь продается с аукциона. Порядок проведения аукциона установлен статьями 447 – 449 ГК РФ. Сумма от продажи вещи передается поклажедателю за вычетом сумм, причитающихся хранителю, в том числе расходов на продажу.

В некоторых случаях договором хранения может быть предусмотрено, что вещи одного поклажедателя могут смешиваться с вещами того же рода и качества другого поклажедателя. Такой вид хранения называется хранением с обезличением. При таком договоре поклажедателю возвращаются вещи того же рода и качества, причем это могут быть не те же самые вещи, что были переданы им на хранение. Примером хранения вещей с обезличением может служить хранение зерна на элеваторах.

Одной из основных обязанностей хранителя является обеспечение сохранности принятых вещей, и в договоре могут быть предусмотрены меры, которые должен предпринять хранитель. Если договором такие условия не предусмотрены, то хранитель должен принять для сохранения имущества поклажедателя меры, соответствующие обычаям делового оборота, а также свойствам переданных на хранение вещей. Обеспечение сохранности вещей является обязанностью хранителя независимо от того, возмездным или безвозмездным является договор хранения. Если договор хранения является безвозмездным, хранитель должен заботиться о вещах, принятых от поклажедателя, не менее чем о своих собственных вещах.

Без согласия поклажедателя не имеют права пользоваться вещью, переданной на хранение, ни сам хранитель, ни какое-либо третье лицо, даже если пользование не приводит к ухудшению состояния вещи. В некоторых случаях для обеспечения сохранности вещи и если это не противоречит договору, пользование вещью допускается.

В договоре хранения, как правило, оговариваются условия хранения (место хранения, способ, температурный режим и другое). В некоторых случаях в интересах поклажедателя возникает необходимость изменения условий хранения, предусмотренных договором, и в этом случае хранитель обязан уведомить об изменении условий хранения и получить от поклажедателя ответ. Если имеет место угроза утраты, недостачи или повреждения вещи способ хранения может быть изменен хранителем самостоятельно, даже если не получен ответ поклажедателя.

Если во время хранения невозможно обеспечить сохранность вещи и нет своевременного ответа от поклажедателя, хранитель имеет право продать вещь или ее часть по цене, сложившейся в месте хранения. Хранитель имеет право на возмещение своих расходов на продажу вещи за счет покупной цены только в том случае, если обстоятельства, препятствующие сохранности вещи, возникли не по его вине.

Порядок хранения вещей с опасными свойствами установлен статьей 894 ГК РФ. Передавая вещи на хранение, поклажедатель обязан предупредить хранителя о свойствах вещей.

Следует обратить внимание на то, что в соответствии с Федеральным законом от 8 августа 2001 года №128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности» (далее Федеральный закон №128-ФЗ) подлежала обязательному лицензированию деятельность по хранению зерна и продуктов его переработки. Положение о лицензировании деятельности по хранению зерна и продуктов его переработки было утверждено Постановлением Правительства Российской Федерации от 13 июня 2002 года №414 «Об утверждении положения о лицензировании деятельности по хранению зерна и продуктов его переработки». Лицензирование осуществлялось Министерством сельского хозяйства Российской Федерации. Однако, в соответствии с изменениями, внесенными Федеральным законом от 2 июля 2005 года №80-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон «О лицензировании отдельных видов деятельности», Федеральный закон «О защите прав юридических лиц и индивидуальных предпринимателей при проведении государственного контроля (надзора)» и Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях» в статью 17 Федерального закона №128-ФЗ, указанная деятельность теперь не подлежит лицензированию.

По договору хранения обязанностью хранителя является личное хранение переданной ему вещи и если договором не предусмотрено, без согласия поклажедателя хранитель не имеет права передавать вещь на хранение другому лицу. Исключение составляют случаи, когда хранитель не в силах самостоятельно обеспечить сохранность вещи и в силу сложившихся обстоятельств в интересах поклажедателя вынужден передать вещь на хранение третьему лицу, и не имеет возможности получить на это согласие поклажедателя.

Если вещь передается на хранение третьему лицу, первоначальный хранитель обязан уведомить об этом поклажедателя. Договор между ним и поклажедателем сохраняет силу и продолжает действовать, первоначальный хранитель отвечает за действия третьего лица, как за свои собственные.

Если хранение осуществляется на платной основе (как правило, это профессиональное хранение), то в договоре можно предусмотреть следующие варианты оплаты услуг хранителя:

• единовременная оплата по окончании договора хранения;
• оплата по периодам, выплачиваемая по истечении каждого периода (подекадно, помесячно, поквартально и так далее).

Если договором предусмотрена периодическая оплата и договором не предусмотрено иное, то при просрочке уплаты вознаграждения более чем за половину периода хранитель имеет право отказаться от исполнения договора и потребовать от поклажедателя немедленно забрать сданную на хранение вещь.

Выше мы отметили, что хранение может прекратиться ранее срока, определенного в договоре. Если прекращение хранения раньше срока происходит по вине хранителя, то есть по обстоятельствам, за которые хранитель отвечает, он не имеет права требовать вознаграждения, а полученное вознаграждение должен вернуть поклажедателю. Если же прекращение срока хранения происходит не по вине хранителя, то есть по обстоятельствам, за которые хранитель не отвечает, он имеет право на вознаграждение за тот период, в течение которого он выполнял свои обязанности по хранению. Если прекращение срока хранения произошло вследствие того, что хранитель обезвредил или уничтожил переданные на хранение опасные вещи, о свойствах которых он не был предупрежден, или опасные вещи были переданы поклажедателем на хранение под другим наименованием, хранитель имеет право на всю сумму вознаграждения, предусмотренную договором.

Если поклажедатель не забирает вещь, переданную на хранение по истечении срока договора, он обязан уплатить хранителю вознаграждение за дальнейшее хранение.

Осуществляя хранение вещей, хранитель несет определенные расходы и, как правило, такие расходы включаются в вознаграждение за хранение, выплачиваемое поклажедателем, и отдельно не оплачиваются. При безвозмездном хранении поклажедатель также обязан компенсировать необходимые расходы хранителя, если законом или договором не предусмотрено иных условий.

В некоторых случаях хранение вещей вызывает необходимость осуществления чрезвычайных расходов, то есть расходов, которые стороны не могли предвидеть при заключении договора хранения и сумма которых превышает обычные расходы хранителя. Предвидя необходимость таких расходов, хранитель должен запросить согласие поклажедателя. Если поклажедатель дал согласие на такие расходы либо не сообщил о своем несогласии в указанный хранителем срок, что считается согласием, или одобрил такие расходы впоследствии, они возмещаются хранителю. Возмещение чрезвычайных расходов производится сверх сумм вознаграждения за хранение.

Если хранитель произвел чрезвычайные расходы без согласия поклажедателя и поклажедатель впоследствии не одобрил их, хранитель может потребовать возмещения расходов. Возмещение расходов производится в пределах ущерба, который мог быть причинен вещи, если бы такие расходы не были произведены.

Одной из обязанностей хранителя по договору хранения является обязанность возврата вещи. Вещь возвращается поклажедателю или лицу, указанному в качестве получателя. Хранитель обязан вернуть ту же самую вещь и в том состоянии, в каком она была принята на хранение, с учетом изменения ее естественных свойств. Исключение составляет возврат вещей по договору хранения с обезличением, когда поклажедателю возвращается не та же самая вещь, а вещь того же рода и качества (хранение зерна на элеваторах).

Одновременно с возвратом вещи поклажедателю передаются плоды и доходы, полученные за время хранения вещи.

Хранитель обязан возвратить хранимую вещь по окончании срока договора, а также по первому требованию поклажедателя, даже если срок договора не истек. Однако, если поклажедатель выплатил хранителю всю сумму вознаграждения и забирает вещь ранее обусловленного договором срока, плата за оставшийся срок хранения поклажедателю не возвращается.

Если имеет место утрата, недостача или повреждение вещей, принятых на хранение, хранитель несет ответственность по основаниям, предусмотренным статьей 401 ГК РФ, то есть несет ответственность при наличии вины (умысла или неосторожности), кроме случаев, когда законом или договором предусмотрены иные основания ответственности хранителя.

Если при той степени заботливости и осмотрительности, какая требовалась от хранителя по характеру обязательства, он принял все меры для надлежащего исполнения своих обязательств, хранитель признается невиновным, причем отсутствие вины должно быть доказано хранителем.

Профессиональные хранители, осуществляющие предпринимательскую деятельность, несут ответственность независимо от наличия их вины.

Как профессиональные хранители, так и непрофессиональные хранители несут ответственность, если не докажут, что надлежащее исполнение обязательств оказалось невозможным вследствие непреодолимой силы, то есть чрезвычайных и непредотвратимых обстоятельств.

Профессиональные хранители помимо этого несут ответственность, если не докажут, что утрата, недостача или повреждение вещей произошли из-за свойств вещи, о которых хранитель не знал и не должен был знать, либо в результате умысла или грубой неосторожности поклажедателя.

Если утрата, недостача или повреждение вещей произошло после окончания срока договора и наступления обязанности поклажедателя взять вещи обратно, хранитель несет ответственность только при наличии с его стороны умысла или грубой неосторожности, то есть после окончания срока хранения размер ответственности хранителя существенно снижается.

В случае, если хранитель не сможет доказать своей невиновности в причинении убытков поклажедателю, размер ответственности хранителя будет определен в соответствии со статьей 902 ГК РФ. Данной статьей установлено, что если законом или договором не предусмотрено иного, убытки возмещаются в соответствии со статьей 393 ГК РФ и, естественно, со статьей 15 ГК РФ.

При определении убытков принимаются во внимание цены, существовавшие в том месте, где обязательство должно было быть исполнено, то есть в месте хранения, в день добровольного удовлетворения хранителем требования поклажедателя, а если требование добровольно удовлетворено не было, - в день предъявления иска. Исходя из обстоятельств дела, суд может удовлетворить требование о возмещении убытков, принимая во внимание цены, существующие в день вынесения решения.

При безвозмездном хранении убытки возмещаются следующим образом:

• за утрату и недостачу вещей в размере стоимости утраченных или недостающих вещей;
• за повреждение вещей в размере суммы, на которую снизилась их стоимость.

Степень изменения качества вещи в процессе хранения может быть различной и если в результате хранения качество вещи изменилось настолько, что ее невозможно использовать по назначению, поклажедатель имеет право от этой вещи отказаться и потребовать от хранителя возмещения ее стоимости, а также других убытков, если законом или договором хранения не предусмотрено иных условий. Следует обратить внимание, что в процессе хранения естественные свойства некоторых вещей меняются, и недостача вещей в пределах норм естественной убыли не подлежит возмещению.

ХРАНЕНИЕ НА ТОВАРНОМ СКЛАДЕ

Одним из видов хранения является хранение на товарном складе, и в гражданском законодательстве Российской Федерации данный вид хранения регламентируется статьями 907 – 918 ГК РФ.

В соответствии со статьей 907 ГК РФ товарным складом признается организация, осуществляющая в качестве предпринимательской деятельности хранение товаров и оказывающая услуги, связанные с хранением. Договор складского хранения является возмездным договором. По нему профессиональный хранитель, имеющий необходимое оборудование и штат сотрудников, которым в данном случае будет являться товарный склад, обязуется за вознаграждение принять от поклажедателя товары, хранить их и возвратить эти товары в сохранности.

Для хранения на товарных складах предназначены самые разнообразные товары и, как правило, каждый товарный склад оснащается оборудованием, предназначенным для хранения определенного вида товаров.

Одним из видов товарных складов является товарный склад общего пользования. Договор хранения, заключаемый товарным складом общего пользования, признается публичным договором. Это означает, что товарный склад общего пользования должен принять товары на хранение от каждого поклажедателя, который к нему обратится, и не имеет права оказать предпочтение одному поклажедателю перед другим, кроме случаев, установленных законом и иными правовыми актами. Отказ от заключения договора хранения не допускается, кроме тех случаев, когда хранитель не располагает необходимым оборудованием для хранения какого-либо вида товара, к примеру, нефтехранилище не сможет заключить договора на хранение зерна, поскольку не сможет обеспечить его сохранность. Вознаграждение за хранение должно быть одинаковым для всех поклажедателей.

Особенностью хранения на товарном складе является проверка товаров товарным складом при приеме и во время хранения.

Проверка товаров, определение их количества и внешнего состояния согласно статье 909 ГК РФ являются обязанностью товарного склада, если договором не предусмотрено иное, причем производится такая проверка за счет хранителя. Проверка хранителем товаров при их передаче на хранение имеет важное значение для определения степени виновности хранителя в случае утраты или повреждения товаров в процессе хранения.

Обязанностью товарного склада является также предоставление товаровладельцу возможности осматривать товары во время хранения или образцы товаров, если имеет место хранение с обезличением, брать пробы и принимать необходимые для сохранности товаров меры.

В соответствии с общими положениями о хранении при необходимости изменить условия хранения товаров хранитель обязан незамедлительно уведомить поклажедателя. При хранении на товарном складе согласно статье 909 ГК РФ для обеспечения сохранности товаров хранитель имеет право самостоятельно принять решение об изменении условий хранения. Обязанность уведомить товаровладельца наступает в том случае, если требуется существенное изменение условий хранения.

При хранении товаров может иметь место повреждение товара не только в пределах обычных норм порчи, но и выходящее за эти пределы и пределы, согласованные в договоре. В этом случае товарный склад обязан незамедлительно составить акт о повреждениях и уведомить в этот же день товаровладельца.

Если при приеме товара на склад осмотр товара и проверка его количества являются обязанностью товарного склада, то при возвращении товара товаровладельцу и товарный склад, и товаровладелец имеют право требовать осмотра товара и проверки его количества, причем расходы несет сторона, потребовавшая осмотра или проверки качества товара.

Если ни одна из сторон не заявила о своем желании произвести осмотр товара и проверить его качество, и данные действия не были произведены, заявление о недостаче или повреждении товара из-за его ненадлежащего хранения делается товарному складу письменно при получении товара либо в течение трех дней, если недостача или повреждения не могли быть обнаружены при обычном способе принятия товара. Если товаровладелец в течение указанного срока не сделал заявления хранителю, считается, что товар возвращен в соответствии с условиями договора.

ДОКУМЕНТЫ, УДОСТОВЕРЯЮЩИЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ ДОГОВОРА НА ХРАНЕНИЕ

Остановимся на заключении договора. Товарный склад и поклажедатель, передающий на хранение товары, заключают договор, письменная форма которого считается соблюденной, если заключение договора и принятие товара на хранение удостоверены складским документом. Виды складских документов приведены в статье 912 ГК РФ:

• двойное складское свидетельство;
• простое складское свидетельство;
• складская квитанция.

Двойное складское свидетельство состоит из двух частей – складского свидетельства и залогового свидетельства (варранта), отделяемых друг от друга. В соответствии со статьей 913 в каждой части двойного складского свидетельства, указываются:

• наименование и место нахождения товарного склада, принявшего товар на хранение;
• текущий номер складского свидетельства;
• наименование юридического лица или гражданина, являющегося поклажедателем, а также местонахождение владельца товара;
• наименование принятого товара, его количество с указанием числа единиц и (или) мера товара;
• срок хранение товара или указание на то, что товар хранится до востребования;
• размер вознаграждения либо тарифы, на основании которых он определяется, порядок оплаты;
• дата выдачи складского свидетельства.

Обе части документа должны иметь идентичные подписи уполномоченного лица и печати товарного склада. Документ, в котором отсутствуют необходимые реквизиты, подписи и печати считается недействительным.

Простое складское свидетельство на основании статьи 917 ГК РФ состоит из одного документа, выдаваемого на предъявителя и должно содержать те же реквизиты, что и двойное складское свидетельство, кроме наименования юридического лица или гражданина, являющегося поклажедателем, а также местонахождения владельца товара. В документе должно содержаться указание на то, что он выдается на предъявителя. Документ, в котором отсутствуют необходимые реквизиты, подписи и печати, не является простым складским свидетельством.

Складская квитанция или складская расписка – это документ, вручаемый складом поклажедателю и подтверждающий принятие товара на хранение на определенный срок и за установленную плату указанных в нем товаров. Складское свидетельство выдается либо самому владельцу товара, либо лицу, действующему по доверенности, оформленной надлежащим образом.

Согласно пункту 3 статьи 912 ГК РФ двойное складское свидетельство, каждая из его двух частей, а также простое складское свидетельство являются ценными бумагами. Определение ценной бумаги содержится в статье 142 ГК РФ. В соответствии с ним ценная бумага является документом, удостоверяющим с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление и передача которых возможно только при их предъявлении. С передачей ценной бумаги переходят все удостоверяемые ею права в совокупности (статья 142 ГК РФ).

Товар, принятый на хранение по двойному или простому складскому свидетельству, может быть в течение его хранения предметом залога путем залога соответствующего свидетельства.

Статьей 914 ГК РФ определяются права держателей складского и залогового свидетельств, причем данные документы могут находиться как у одного лица, так и у разных лиц. Права держателей указанных документов различны.

ДОКУМЕНТАЛЬНОЕ ОФОРМЛЕНИЕ ХРАНЕНИЯ

Рассмотрев правовую основу хранения на товарных складах, мы знаем, что в соответствии со статьей 912 ГК РФ прием товарных ценностей на хранение подтверждается выдачей хранителем поклажедателю двойного складского свидетельства, простого складского свидетельства или складской квитанции. Выше мы отметили, что первые два из указанных документов являются ценными бумагами, поэтому в бухгалтерском учете движение указанных документов оформляется актами приема-передачи и у поклажедателя, и у покупателя переданных на хранение ценностей, и у кредитора. Следует учесть, что по договору хранения с выдачей двойного складского свидетельства, в том случае, если складское и залоговое свидетельство отделены друг от друга, акты приема-передачи составляются отдельно. Акты приема-передачи должны содержать все необходимые реквизиты, установленные статьей 9 Федерального закона №129-ФЗ.

Унифицированные формы первичных учетных документов, применяемые для отражения операций по передаче имущества хранителю, а также операций по возврату этого имущества поклажедателю утверждены Постановлением Госкомстата Российской Федерации от 9 августа 1999 года №66 «Об утверждении унифицированных форм первичной документации по учету продукции, товарно-материальных ценностей в местах хранения».

При передаче имущества на хранение применяется унифицированная форма №МХ-1.

При возврате имущества поклажедателю применяется унифицированная форма №МХ-3.

ОТРАЖЕНИЕ ОПЕРАЦИЙ ПО ДОГОВОРУ ХРАНЕНИЯ НА ТОВАРНОМ СКЛАДЕ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ

ОТРАЖЕНИЕ ОПЕРАЦИЙ У ХРАНИТЕЛЯ

Хранитель учет принятых на хранение материальных ценностей должен вести на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение». Аналитический учет к этому счету необходимо организовать по поклажедателям, видам имущества, переданного на хранение, местам хранения.

Пример 1.

ООО «Альянс», являющееся профессиональным хранителем, в январе оказало услуги юридическому лицу по хранению зерна стоимостью 80 000 рублей. Стоимость услуг по хранению составила 9 440 рублей, в том числе НДС 1 440 рублей Затраты хранителя составили 6 000 рублей.

В учете ООО «Альянс» данная операция отразится следующей корреспонденцией счетов:

ОТРАЖЕНИЕ ОПЕРАЦИЙ У ПОКЛАЖЕДАТЕЛЯ

В начале раздела мы отметили, что сельскохозяйственные организации, не имеющие собственных складских площадей, довольно часто прибегают к услугам хранителей, выступая в роли поклажедателей. Причем зачастую сельскохозяйственные организации не забирают продукцию, переданную на хранение, самостоятельно, а продают ее покупателям непосредственно с товарного склада. Рассмотрим подробно, как сельскохозяйственные организации отражают в учете операции, связанные с продажей своей продукции, непосредственно с товарного склада посредством передачи складского свидетельства.

Отметим, что передача складского свидетельства, которым оформлено хранение, в соответствии с нормами гражданского законодательства представляет собой передачу права собственности. В соответствии с пунктом 1 статьи 223 ГК РФ:

«Право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором».

А в статье 224 ГК РФ указано, что к передаче вещи приравнивается передача коносамента или иного товарораспорядительного документа на нее. По своей сути и простое и двойное складское свидетельство представляют именно товарораспорядительные ценные бумаги.

А раз имеется переход права собственности на продукцию, то, следовательно, в соответствии со статьей 39 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) у сельскохозяйственной организации присутствует факт реализации продукции и возникает объект налогообложения по НДС (статья 146 НК РФ).

При этом не следует смешивать понятия реализации ценной бумаги (которая, как известно, освобождена от налогообложения на основании подпункта 12 пункта 2 статьи 149 НК РФ) и передачи имущественных прав, закрепляемых складским свидетельством.

Ведь как уже было отмечено выше в соответствии со статьей 142 ГК РФ с передачей ценной бумаги переходят все удостоверяемые ею права в совокупности, а передача имущественных прав в соответствии со статьей 146 НК РФ представляет собой объект налогообложения по НДС.

Налогоплательщикам НДС следует иметь в виду, что статья 167 НК РФ содержит специальный момент определения налоговой базы по НДС при реализации товаров, переданных на хранение с выдачей складского свидетельства. Согласно пункту 7 указанной статьи:

«При реализации налогоплательщиком товаров, переданных им на хранение по договору складского хранения с выдачей складского свидетельства, момент определения налоговой базы по указанным товарам определяется как день реализации складского свидетельства».

Рассматривая гражданско-правовую основу договора хранения, мы отметили, что договор хранения предусматривает два возможных варианта: при использовании простого и двойного складского свидетельства. Естественно, что бухгалтерский учет этих операций будет различен. Рассмотрим оба варианта на конкретных примерах.

Оговоримся сразу, что так как право собственности на вещи, переданные на хранение, не переходит к хранителю, указанные ценности продолжают числиться на балансе поклажедателя – сельскохозяйственной организации.

Учет имущества, переданного на хранение, ведется собственником на счетах, предназначенных для учета этого имущества.

Принимая продукцию на хранение от сельскохозяйственной организации, хранитель выдает ей простое складское свидетельство, это считается соблюдением письменной формы договора хранения.

В соответствии с ГК РФ простое складское свидетельство выдается на предъявителя. Если собственник товара решает продать товар непосредственно с товарного склада, то при заключении договора купли-продажи, условие о поставке товара должно содержать пометку о том, что поставка товара продавцом осуществляется посредством передачи простого складского свидетельства. Как мы уже отметили, при передаче складского свидетельства в обязательном порядке составляется акт приема-передачи. У покупателя товара именно этот документ будет являться первичным документом, на основании которого товар будет принят к учету.

Пример 2.

Сельскохозяйственная организация ООО «Азимут», занимающаяся выращиванием зерна, передала на хранение ООО «Альянс», являющемуся профессиональным хранителем, партию зерна. Хранитель выдал ООО «Азимут» простое складское свидетельство. Фактическая себестоимость переданной на хранение партии зерна составила 800 000 рублей.

Размер вознаграждения за хранение зерна составляет 141,60 рубля в день (в том числе НДС – 21,60 рубля), уплата которого производится в день выдачи товара. Предположим, что сельскохозяйственная организация ООО «Азимут» пользовалась услугами хранителя в течение 7 дней.

Продажная стоимость зерна по договору купли-продажи составляет 1 100 000 рублей (в том числе НДС 10% -100 000 рублей). Поклажедатель передал покупателю складское свидетельство, оформив при этом акт приема-передачи.

Рабочим планом счетов организации ООО «Азимут» предусмотрено, что к счету 43 «Готовая продукция» открыты следующие субсчета:

43-1 «Готовая продукция на собственном складе»;

43-2 «Готовая продукция на товарном складе».

ООО «Азимут» является плательщиком НДС.

Тогда в бухгалтерском учете организации ООО «Азимут» данные хозяйственные операции будут отражены следующим образом:

Обратите внимание!

Товар, принятый на хранение по двойному или простому складскому свидетельству, может быть в течение его хранения предметом залога путем залога соответствующего свидетельства. Это следует из пункта 4 статьи 912 ГК РФ. Передача простого складского свидетельства или варранта (залогового свидетельства двойного складского свидетельства) свидетельствует о передаче в залог товара, находящегося на хранении.

Напомним, что при передаче имущества в залог право собственности на товар не переходит к залогодержателю, поэтому реализации товара не происходит. Следовательно, в бухгалтерском учете передача складского свидетельства отражается на забалансовом счете.

Пример 3.

Сельскохозяйственная организация ООО «Азимут», занимающаяся выращиванием зерна, передала на хранение ООО «Альянс», являющемуся профессиональным хранителем, партию зерна. Хранитель выдал ООО «Азимут» двойное складское свидетельство. Фактическая себестоимость переданной на хранение партии зерна составила 800 000 рублей.

ООО «Азимут» получила краткосрочный кредит в банке в сумме 500 000 рублей, выдав банку залоговое свидетельство.

На основании договора купли-продажи зерна с покупателем ООО «Азимут» передал ему по акту приема-передачи складское свидетельство.

Продажная стоимость зерна по договору купли-продажи составляет 1 100 000 рублей (в том числе НДС 10% -100 000 рублей).

Рабочим планом счетов организации ООО «Азимут» предусмотрено, что к счету 43 «Готовая продукция» открыты следующие субсчета:

43-1 «Готовая продукция на собственном складе»;

43-2 «Готовая продукция на товарном складе».

Тогда в бухгалтерском учете организации ООО «Азимут» данные хозяйственные операции будут отражены следующим образом:

(оплата услуг хранения не рассматривается).

Более подробно с вопросами, касающимися особенностей бухгалтерского и налогового учета на предприятиях агропромышленного комплекса, Вы можете познакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» « Предприятия агропромышленного комплекса ».

Данный материал подготовлен группой консультантов-методологов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит»

Источник : РОСЭК