Налог на доходы физических лиц. Статья 214.1. Особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на доходы по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются...

СТАТЬЯ 214.1. ОСОБЕННОСТИ ОПРЕДЕЛЕНИЯ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ, ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ НАЛОГА НА ДОХОДЫ ПО ОПЕРАЦИЯМ С ЦЕННЫМИ БУМАГАМИ И ОПЕРАЦИЯМ С ФИНАНСОВЫМИ ИНСТРУМЕНТАМИ СРОЧНЫХ СДЕЛОК, БАЗИСНЫМ АКТИВОМ ПО КОТОРЫМ ЯВЛЯЮТСЯ ЦЕННЫЕ БУМАГИ

Статья 214.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) раскрывает особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на доходы по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги:

«1. При определении налоговой базы по доходам по операциям с ценными бумагами, включая инвестиционные паи паевого инвестиционного фонда, и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги, учитываются доходы, полученные по следующим операциям:

• купли-продажи ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг;
• купли-продажи ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг;
• с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги;
• купли-продажи инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов, включая их погашение;
• с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются ценные бумаги, осуществляемым доверительным управляющим (за исключением управляющей компании, осуществляющей доверительное управление имуществом, составляющим паевой инвестиционный фонд) в пользу учредителя доверительного управления (выгодоприобретателя), являющегося физическим лицом».

Статьями 142, 143 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ0 определено, что:

«ценной бумагой является документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении. К ценным бумагам относятся: государственная облигация, облигация, вексель, чек, депозитный и сберегательный сертификаты, банковская сберегательная книжка на предъявителя, коносамент, акция, приватизационные ценные бумаги и другие документы, которые законами о ценных бумагах или в установленном ими порядке отнесены к числу ценных бумаг».

«Статья 280. Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами

3. В целях настоящей главы ценные бумаги признаются обращающимися на организованном рынке ценных бумаг только при одновременном соблюдении следующих условий:

1) если они допущены к обращению хотя бы одним организатором торговли, имеющим на это право в соответствии с национальным законодательством;

2) если информация об их ценах (котировках) публикуется в средствах массовой информации (в том числе электронных) либо может быть представлена организатором торговли или иным уполномоченным лицом любому заинтересованному лицу в течение трех лет после даты совершения операций с ценными бумагами;

3) если по ним рассчитывается рыночная котировка, когда это предусмотрено соответствующим национальным законодательством».

Если не выполняется хотя бы одно из этих условий, ценные бумаги рассматриваются как не обращающиеся на организованном рынке.

Федеральным законом от 29 мая 2002 года №57-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации » к ценным бумагам, налоговая база по операциям с которыми определяется в соответствии с данной главой, отнесены инвестиционные паи паевых инвестиционных фондов.

Закон об инвестиционных фондах:

«Статья 10. Понятие паевого инвестиционного фонда

1. Паевой инвестиционный фонд - обособленный имущественный комплекс, состоящий из имущества, переданного в доверительное управление управляющей компании учредителем (учредителями) доверительного управления с условием объединения этого имущества с имуществом иных учредителей доверительного управления, и из имущества, полученного в процессе такого управления, доля в праве собственности на которое удостоверяется ценной бумагой, выдаваемой управляющей компанией.

Паевой инвестиционный фонд не является юридическим лицом…

Статья 11. Договор доверительного управления паевым инвестиционным фондом

…3. Управляющая компания осуществляет доверительное управление паевым инвестиционным фондом путем совершения любых юридических и фактических действий в отношении составляющего его имущества, а также осуществляет все права, удостоверенные ценными бумагами, составляющими паевой инвестиционный фонд, включая право голоса по голосующим ценным бумагам…

Статья 14. Инвестиционные паи

1. Инвестиционный пай является именной ценной бумагой, удостоверяющей долю его владельца в праве собственности на имущество, составляющее паевой инвестиционный фонд, право требовать от управляющей компании надлежащего доверительного управления паевым инвестиционным фондом, право на получение денежной компенсации при прекращении договора доверительного управления паевым инвестиционным фондом со всеми владельцами инвестиционных паев этого паевого инвестиционного фонда (прекращении паевого инвестиционного фонда).

Инвестиционный пай открытого паевого инвестиционного фондаудостоверяет также право владельца этого пая требовать от управляющей компании погашения инвестиционного пая и выплаты в связи с этим денежной компенсации, соразмерной приходящейся на него доле в праве общей собственности на имущество, составляющее этот паевой инвестиционный фонд, в любой рабочий день.

Инвестиционный пай интервального паевого инвестиционного фонда удостоверяет также право владельца этого пая требовать от управляющей компании погашения инвестиционного пая и выплаты в связи с этим денежной компенсации, соразмерной приходящейся на него доле в праве общей собственности на имущество, составляющее этот паевой инвестиционный фонд, не реже одного раза в год в течение срока, определенного правилами доверительного управления этим паевым инвестиционным фондом.

Инвестиционный пай закрытого паевого инвестиционного фонда удостоверяет также право владельца этого пая требовать от управляющей компании погашения инвестиционного пая и выплаты в связи с этим денежной компенсации, соразмерной приходящейся на него доле в праве общей собственности на имущество, составляющее этот паевой инвестиционный фонд, в случаях, предусмотренных настоящим Федеральным законом, право участвовать в общем собрании владельцев инвестиционных паев и, если правилами доверительного управления этим паевым инвестиционным фондом предусмотрена выплата дохода от доверительного управления имуществом, составляющим этот паевой инвестиционный фонд, право на получение такого дохода.

Каждый инвестиционный пай удостоверяет одинаковую долю в праве общей собственности на имущество, составляющее паевой инвестиционный фонд, и одинаковые права.

2. Инвестиционный пай не является эмиссионной ценной бумагой…

3. Инвестиционный пай не имеет номинальной стоимости…»

Проценты и дивиденды по инвестиционным паям Фонда не начисляются и не выплачиваются. Целью инвестирования имущества, составляющего Фонд, является его прирост. Доходы от доверительного управления имуществом, составляющим Фонд, не являются собственностью Управляющего Фондом, а относятся на прирост имущества, составляющего Фонд.

Постановлением ФКЦБ Российской Федерации от 14 августа 2002 года №31/пс «Об утверждении Положения о составе и структуре активов акционерных инвестиционных фондов и активов паевых инвестиционных фондов» утверждено Положение о составе и структуре активов акционерных инвестиционных фондов и активов паевых инвестиционных фондов.

В статье 26 Закона об инвестиционных фондах указано как определять сумму, на которую выдается инвестиционный пай, и сумму денежной компенсации, подлежащей выплате в связи с погашением инвестиционного пая.

«1. До завершения формирования паевого инвестиционного фонда сумма денежных средств (стоимость имущества), внесенных в паевой инвестиционный фонд, на которую выдается один инвестиционный пай, определяется правилами доверительного управления паевым инвестиционным фондом и должна быть единой для всех.

После завершения формирования паевого инвестиционного фонда сумма денежных средств (стоимость имущества), внесенных в паевой инвестиционный фонд, на которую выдается (в том числе при обмене) один инвестиционный пай, и сумма денежной компенсации, подлежащая выплате владельцу в связи с погашением инвестиционного пая (за исключением прекращения инвестиционного фонда), должны определяться исходя из расчетной стоимости инвестиционного пая.

2. Расчетная стоимость инвестиционного пая определяется в соответствии с нормативными правовыми актами федерального органа исполнительной власти по рынку ценных бумаг путем деления стоимости чистых активов паевого инвестиционного фонда, рассчитанной на день не ранее дня принятия заявок на приобретение, погашение или обмен инвестиционных паев, на количество инвестиционных паев, указанное в реестре владельцев инвестиционных паев этого паевого инвестиционного фонда.

3. Для возмещения расходов, связанных с выдачей и погашением инвестиционных паев, правилами доверительного управления паевым инвестиционным фондом могут быть предусмотрены надбавки к расчетной стоимости инвестиционных паев при их выдаче и скидки с расчетной стоимости инвестиционных паев при их погашении. Максимальный размер надбавки не может составлять более 1,5 процента расчетной стоимости инвестиционного пая. Максимальный размер скидки не может составлять более 3 процентов расчетной стоимости инвестиционного пая».

Пункт 3 статьи 214.1 НК РФ:

«Доход (убыток) по операциям купли-продажи ценных бумаг определяется как сумма доходов по совокупности сделок с ценными бумагами соответствующей категории, совершенных в течение налогового периода, за вычетом суммы убытков.

Доход (убыток) по операциям купли-продажи ценных бумаг, в том числе инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов, определяется как разница между суммами доходов, полученными от реализации ценных бумаг, и документально подтвержденными расходами на приобретение, реализацию и хранение ценных бумаг, фактически произведенными налогоплательщиком (включая расходы, возмещаемые профессиональному участнику рынка ценных бумаг, управляющей компании, осуществляющей доверительное управление имуществом, составляющим паевой инвестиционный фонд), либо имущественными вычетами, принимаемыми в уменьшение доходов от сделки купли-продажи в порядке, предусмотренном настоящим пунктом.

К указанным расходам относятся:

• суммы, уплачиваемые продавцу в соответствии с договором;
• оплата услуг, оказываемых депозитарием;
• комиссионные отчисления профессиональным участникам рынка ценных бумаг, скидка, уплачиваемая (возмещаемая) управляющей компании паевого инвестиционного фонда при продаже (погашении) инвестором инвестиционного пая паевого инвестиционного фонда, определяемая в соответствии с порядком, установленным законодательством Российской Федерации об инвестиционных фондах;
• биржевой сбор (комиссия);
• оплата услуг регистратора;
• другие расходы, непосредственно связанные с куплей, продажей и хранением ценных бумаг, произведенные за услуги, оказываемые профессиональными участниками рынка ценных бумаг в рамках их профессиональной деятельности.

Если налогоплательщиком были приобретены в собственность (в том числе получены на безвозмездной основе или с частичной оплатой) ценные бумаги, при налогообложении доходов по операциям купли-продажи ценных бумаг в качестве документально подтвержденных расходов на приобретение (получение) этих ценных бумаг учитываются также суммы, с которых был исчислен и уплачен налог при приобретении (получении) данных ценных бумаг.

Доход (убыток) по операциям купли-продажи ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, уменьшается (увеличивается) на сумму процентов, уплаченных за пользование денежными средствами, привлеченными для совершения сделки купли-продажи ценных бумаг, в пределах сумм, рассчитанных исходя из действующей ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.

По операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, размер убытка определяется с учетом предельной границы колебаний рыночной цены ценных бумаг.

К ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке ценных бумаг, в целях настоящей главы относятся ценные бумаги, допущенные к обращению у организаторов торговли, имеющих лицензию федерального органа, осуществляющего регулирование рынка ценных бумаг.

При реализации или погашении инвестиционного пая в случае, если указанный инвестиционный пай не обращается на организованном рынке ценных бумаг, расходы определяются исходя из цены приобретения этого инвестиционного пая, включая надбавки.

При реализации или погашении инвестиционного пая паевого инвестиционного фонда в случае, если указанный инвестиционный пай не обращается на организованном рынке ценных бумаг, рыночной ценой признается расчетная стоимость инвестиционного пая, определяемая в порядке, установленном законодательством Российской Федерации об инвестиционных фондах.

При приобретении инвестиционного пая паевого инвестиционного фонда в случае, если указанный инвестиционный пай не обращается на организованном рынке ценных бумаг, рыночной ценой признается расчетная стоимость инвестиционного пая, определяемая в порядке, установленном законодательством Российской Федерации об инвестиционных фондах. В случае, если правилами доверительного управления паевым инвестиционным фондом предусмотрена надбавка к расчетной стоимости инвестиционного пая, рыночной ценой признается расчетная стоимость инвестиционного пая с учетом такой надбавки».

Пункт 3 статьи 214.1 НК РФ:

«Под рыночной котировкой ценной бумаги, в том числе пая паевого инвестиционного фонда, обращающегося на организованном рынке ценных бумаг, в целях настоящей главы понимается средневзвешенная цена ценной бумаги по сделкам, совершенным в течение торгового дня через организатора торговли. Если по одной и той же ценной бумаге сделки совершались через двух и более организаторов торговли, налогоплательщик вправе самостоятельно выбрать рыночную котировку ценной бумаги, сложившуюся у одного из организаторов торговли. В случае, если средневзвешенная цена организатором торговли не рассчитывается, в целях настоящей главы за средневзвешенную цену принимается половина суммы максимальной и минимальной цен сделок, совершенных в течение торгового дня через этого организатора торговли.

Если расходы налогоплательщика на приобретение, реализацию и хранение ценных бумаг не могут быть отнесены непосредственно к расходам на приобретение, реализацию и хранение конкретных ценных бумаг, указанные расходы распределяются пропорционально стоимостной оценке ценных бумаг, на долю которых относятся указанные расходы. Стоимостная оценка ценных бумаг определяется на дату осуществления этих расходов.

В случае, если расходы налогоплательщика не могут быть подтверждены документально, он вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом, предусмотренным абзацем первым подпункта 1 пункта 1 статьи 220 настоящего Кодекса.

Имущественный налоговый вычет или вычет в размере фактически произведенных и документально подтвержденных расходов предоставляется налогоплательщику при расчете и уплате налога в бюджет у источника выплаты дохода (брокера, доверительного управляющего, управляющей компании, осуществляющей доверительное управление имуществом, составляющим паевой инвестиционный фонд, или у иного лица, совершающего операции по договору поручения или по иному подобному договору в пользу налогоплательщика) либо по окончании налогового периода при подаче налоговой декларации в налоговый орган.

Если расчет и уплата налога производятся источником выплаты дохода (брокером, доверительным управляющим, управляющей компанией, осуществляющей доверительное управление имуществом, составляющим паевой инвестиционный фонд, или иным лицом, совершающим операции по договору поручения или по иному подобному договору в пользу налогоплательщика) в налоговом периоде, имущественный налоговый вычет предоставляется источником выплаты дохода с возможностью последующего перерасчета по окончании налогового периода при подаче налоговой декларации в налоговый орган.

При наличии нескольких источников выплаты дохода имущественный налоговый вычет предоставляется только у одного источника выплаты дохода по выбору налогоплательщика».

Данной статьей, налогоплательщикам, получающим доход от операций с ценными бумагами, предоставлено право получения имущественного налогового вычета у источника выплаты в случаях, если этим источником производится также исчисление и удержание налога. При этом возможно проведение перерасчета с учетом всех сумм полученных доходов от таких сделок и произведенных расходов при подаче декларации в налоговый орган по окончании налогового периода.

В соответствии со статьей 220 НК РФ имущественный налоговый вычет по операциям с ценными бумагами может быть предоставлен в полной сумме, фактически полученной от реализации ценных бумаг, если они находились в собственности налогоплательщика более трех лет или в сумме, не превышающей 125 000 рублей, если этот срок составляет менее трех лет. Вместо такого налогового вычета налогоплательщик может уменьшить доходы на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов на приобретение, реализацию и хранение ценных бумаг с учетом особенностей, установленных в статье 214.1 НК РФ.

Пример 1.

Физическое лицо (резидент) получило в налоговом периоде по операциям купли-продажи акций, совершенным через брокера - профессионального участника рынка ценных бумаг, 300 000 рублей. Сведения о сумме выплаты были представлены в налоговый орган налоговым агентом – брокером.

Налогоплательщик - физическое лицо представил налоговую декларацию, в которой указал, что сумма расходов, произведенных в связи с приобретением указанных акций, составила 280 000 рублей. Произведенные расходы подтверждены документами.

Таким образом, в налоговую базу, облагаемую налогом по ставке 13%, включается 20000 рублей (300 000 рублей - 280 000 рублей).

«4. Налоговая база по операциям купли-продажи ценных бумаг (погашения инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов) определяется как доход, полученный по результатам налогового периода по операциям с ценными бумагами. Доход (убыток) по операциям купли-продажи ценных бумаг (погашения инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов) определяется в соответствии с пунктом 3 настоящей статьи.

Убыток по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, полученный по результатам указанных операций, совершенных в налоговом периоде, уменьшает налоговую базу по операциям купли-продажи ценных бумаг данной категории.

Доход по операциям купли-продажи ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, которые на момент их приобретения отвечали требованиям, установленным для ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, может быть уменьшен на сумму убытка, полученного в налоговом периоде, по операциям купли-продажи ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг.

5. Налоговая база по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок (за исключением операций, предусмотренных пунктом 6 настоящей статьи) определяется как разница между положительными и отрицательными результатами, полученными от переоценки обязательств и прав требований по заключенным сделкам и исполнения финансовых инструментов срочных сделок, с учетом оплаты услуг биржевых посредников и биржи по открытию позиций и ведению счета физического лица. Налоговая база по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок увеличивается на сумму премий, полученных по сделкам с опционами, и уменьшается на сумму премий, уплаченных по указанным сделкам.

6. По операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, заключаемых в целях снижения рисков изменения цены ценной бумаги, доходы от операций с финансовыми инструментами срочных сделок (включая полученные премии по сделкам с опционами) увеличивают, а убытки уменьшают налоговую базу по операциям с базисным активом.

Порядок отнесения сделок с финансовыми инструментами срочных сделок к сделкам, заключаемым в целях снижения рисков изменения цены базисного актива, определяется федеральными органами исполнительной власти, уполномоченными на то Правительством Российской Федерации.

7. Налоговая база по операциям с ценными бумагами, включая инвестиционные паи паевого инвестиционного фонда, и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, осуществляемым доверительным управляющим, определяется в порядке, установленном пунктами 4 - 6 настоящей статьи, с учетом требований настоящего пункта.

В расходы налогоплательщика включаются также суммы, уплаченные учредителем доверительного управления (выгодоприобретателем) доверительному управляющему в виде вознаграждения и компенсации произведенных им расходов по осуществленным операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок.

При определении налоговой базы по доходам по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, осуществляемым доверительным управляющим в пользу учредителя доверительного управления (выгодоприобретателя), для выгодоприобретателя, не являющегося учредителем доверительного управления, указанный доход определяется с учетом условий договора доверительного управления.

В случае если при осуществлении доверительного управления совершаются сделки с ценными бумагами различных категорий, а также если в процессе доверительного управления возникают иные виды доходов (в том числе доходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, доходы в виде дивидендов, процентов), налоговая база определяется отдельно по каждой категории ценных бумаг и каждому виду дохода. При этом расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на уменьшение дохода по сделкам с ценными бумагами соответствующей категории или на уменьшение соответствующего вида дохода, распределяются пропорционально доле каждого вида дохода (дохода, полученного по операциям с ценными бумагами соответствующей категории).

Убыток, полученный по операциям с ценными бумагами, осуществляемым доверительным управляющим в пользу учредителя доверительного управления (выгодоприобретателя), совершенным в налоговом периоде, уменьшает доходы по указанным операциям.

Убыток, полученный по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, осуществляемым доверительным управляющим в пользу учредителя доверительного управления (выгодоприобретателя), уменьшает доходы, полученные по операциям с ценными бумагами соответствующей категории и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, а доходы, полученные по указанным операциям, увеличивают доходы (уменьшают убытки) по операциям с ценными бумагами соответствующей категории и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок.

Убыток, полученный по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, осуществляемым доверительным управляющим в пользу учредителя доверительного управления (выгодоприобретателя), совершенным в налоговом периоде, уменьшает налоговую базу по операциям с ценными бумагами соответствующей категории и по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок соответственно.

8. Налоговая база по операциям купли-продажи ценных бумаг и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок определяется по окончании налогового периода. Расчет и уплата суммы налога осуществляются налоговым агентом по окончании налогового периода или при осуществлении им выплаты денежных средств налогоплательщику до истечения очередного налогового периода.

При осуществлении выплаты денежных средств налоговым агентом до истечения очередного налогового периода налог уплачивается с доли дохода, определяемого в соответствии с настоящей статьей, соответствующей фактической сумме выплачиваемых денежных средств. Доля дохода определяется как произведение общей суммы дохода на отношение суммы выплаты к стоимостной оценке ценных бумаг, определяемой на дату выплаты денежных средств, по которым налоговый агент выступает в качестве брокера. При осуществлении выплаты денежных средств налогоплательщику более одного раза в течение налогового периода расчет суммы налога производится нарастающим итогом с зачетом ранее уплаченных сумм налога.

Стоимостная оценка ценных бумаг определяется исходя из фактически произведенных и документально подтвержденных расходов на их приобретение.

Налоговым агентом в отношении доходов по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, осуществляемым доверительным управляющим в пользу учредителя доверительного управления (выгодоприобретателя), признается доверительный управляющий, который определяет налоговую базу по указанным операциям с учетом положений настоящей статьи.

Налоговая база по операциям с ценными бумагами, осуществляемым доверительным управляющим в пользу учредителя доверительного управления (выгодоприобретателя), определяется на дату окончания налогового периода или на дату выплаты денежных средств (передачи ценных бумаг) до истечения очередного налогового периода. Налог подлежит уплате в течение одного месяца с даты окончания налогового периода или даты выплаты денежных средств (передачи ценных бумаг).

При осуществлении выплат в денежной или натуральной форме из средств, находящихся в доверительном управлении до истечения срока действия договора доверительного управления или до окончания налогового периода, налог уплачивается с доли дохода, определяемого в соответствии с пунктом 7 настоящей статьи, соответствующей фактической сумме выплачиваемых учредителю доверительного управления (выгодоприобретателю) средств. Доля дохода в этом случае определяется как произведение общей суммы дохода на отношение суммы выплаты к стоимостной оценке ценных бумаг (денежных средств), находящихся в доверительном управлении, определяемой на дату выплаты денежных средств. При осуществлении выплат в денежной или натуральной форме из средств, находящихся в доверительном управлении, более одного раза в налоговом периоде указанный расчет производится нарастающим итогом с зачетом ранее уплаченных сумм налога.

Под выплатой денежных средств в целях настоящего пункта понимаются выплата наличных денежных средств, перечисление денежных средств на банковский счет физического лица или на счет третьего лица по требованию физического лица.

При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога источником выплаты дохода налоговый агент (брокер, доверительный управляющий или иное лицо, совершающее операции по договору поручения, договору комиссии, иному договору в пользу налогоплательщика) в течение одного месяца с момента возникновения этого обстоятельства в письменной форме уведомляет налоговый орган по месту своего учета о невозможности указанного удержания и сумме задолженности налогоплательщика. Уплата налога в этом случае производится в соответствии со статьей 228 настоящего Кодекса».

Порядок исчисления и уплаты налога на доходы по операциям с ценными бумагами разъяснен в Письме МНС Российской Федерации от 14 августа 2002 года №04-1-09/888-АА417 «О налогообложении доходов физического лица». Приведем выдержки из данного письма.

«Пунктами 3 и 8 статьи 214.1 Кодекса предусмотрено, что организации, являющиеся источником выплаты дохода налогоплательщикам - физическим лицам во исполнение договора на брокерское обслуживание, договора доверительного управления на рынке ценных бумаг, договора комиссии или поручения на совершение операций купли - продажи ценных бумаг в пользу налогоплательщика, признаются налоговыми агентами, обязанными определить налоговую базу, исчислить, удержать из денежных средств налогоплательщика и уплатить в бюджет налог на доходы физических лиц с доходов, полученных от совершения названных операций.

При этом налогоплательщику, получающему доходы во исполнение названных договоров, заключенных в его пользу, не предоставлено право выбора уплаты налога у источника выплаты дохода или при подаче налоговой декларации. Налогоплательщик лишь вправе воспользоваться у источника выплаты дохода имущественным налоговым вычетом, предусмотренным подпунктом 1 пункта 1 статьи 220 Кодекса, в случае, если его расходы на приобретение ценных бумаг не могут быть подтверждены документально. Вычет в размере фактически произведенных и документально подтвержденных расходов в этом случае налогоплательщику не предоставляется.

Если физическое лицо - продавец самостоятельно заключает договора купли - продажи ценных бумаг, принадлежащих ему на праве собственности, уплата налога с суммы полученного дохода, в том числе с предоставлением имущественного налогового вычета, предусмотренного подпунктом 1 пункта 1 статьи 220 Кодекса, или вычета в размере фактически произведенных и подпунктом 2 пункта 1 статьи 228 Кодекса и пунктом 3 статьи 214.1 Кодекса по окончании налогового периода при подаче налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган.

Учитывая изложенное, организации, производящие выплату денежных средств физическим лицам во исполнение договора на брокерское обслуживание на рынке ценных бумаг, договора доверительного управления, договора комиссии, договора поручения, иного договора в пользу налогоплательщика - физического лица, исполняют обязанности налоговых агентов в соответствии со статьей 214.1 Кодекса.

В случае заключения организацией - покупателем договоров (сделок) купли - продажи ценных бумаг непосредственно с продавцами ценных бумаг - физическими лицами уплата налога с полученных доходов производится на основании статьи 228 Кодекса.

Для сведения сообщаем, что при продаже ценных бумаг, находящихся в собственности налогоплательщика три года и более, имущественный налоговый вычет, предусмотренный подпунктом 1 пункта 1 статьи 220 Кодекса, предоставляется в сумме, полученной налогоплательщиком при продаже указанного имущества».

При осуществлении непосредственно налогоплательщиком или доверительным управляющим сделок с различными категориями ценных бумаг, а также при возникновении иных видов дохода, налоговая база определяется отдельно по каждой категории бумаг и по каждому виду дохода. Исключение сделано для тех случаев, когда ценные бумаги, не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг, на момент их приобретения отвечают требованиям, установленным для ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг. При соблюдении этих условий доход по операциям с ценными бумагами первой категории может быть уменьшен на сумму убытка по операциям с ценными бумагами второй категории.

При невозможности отнести расходы непосредственно к операциям с ценными бумагами соответствующей категории или к определенному виду доходов, такие расходы распределяются пропорционально доле каждого вида дохода или пропорционально доходам по операциям с ценными бумагами разных категорий.

Приведем пример порядка расчета доли дохода, подлежащей налогообложению у физического лица, по операциям доверительного управления ценными бумагами. При определении стоимостной оценки ценных бумаг учитывается сумма денежных средств, которыми распоряжается доверительный управляющий.

Пример 2.

Налогоплательщиком было направлено на инвестиции в ценные бумаги 480 000 рублей. В январе на сумму 420 000 рублей были приобретены акции АО «Восток» и на сумму 60 000 рублей акции АО «Запад». В феврале все ЦБ были проданы. Выручка от продажи акций АО « Восток» составила 540 000 рублей, выручка от продажи акций АО «Запад» - 120 000 рублей. В марте были приобретены ЦБ АО «Север» на сумму 540 000 рублей, после чего 60 000 рублей были перечислены налогоплательщику. В июне акции АО «Север» были проданы за 660 000 рублей, на 576 000 рублей были приобретены акции АО «Юг», а 60 000 рублей были перечислены налогоплательщику.

При определении налоговых платежей за март в бюджет должны быть уплачены следующие суммы налогов:

Доход по операциям с ценными бумагами = (540 000 - 420 000) + (120 000 - 60 000) = 180 000 рублей.

Доля денежных средств, перечисляемых налогоплательщику, в стоимостной оценке ценных бумаг, включающей денежные средства (как находящиеся на счете налогоплательщика, так и списываемые с его счета) = 60 000 / (480 000 + 120 000 + 60 000) = 0,071.

Сумма дохода, с которой должен быть уплачен налог = 180 000 х 0,071 = 12 780 рублей.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет = 12 780 х 0,13 = 1661,4 рубля.

При определении налоговых платежей за июнь (расчет производится нарастающим итогом):

Доход по операциям с ценными бумагами = (660 000 - 540 000) + (120 000 - 60 000) + (540 000 - 420 000) = 300 000 рублей.

При расчете нарастающим итогом доли денежных средств необходимо учитывать сумму, ранее списанную со счета налогоплательщика, как при определении общего размера списания денежных средств, так и при расчете стоимостной оценки ценных бумаг.

Доля денежных средств, перечисляемых налогоплательщику, в стоимостной оценке ценных бумаг, включающей денежные средства = (60 000 + 60 000) / (576 000 + 84 000 + 60 000 + 60 000) = 0,154.

Сумма дохода, с которой должен быть уплачен налог = 300 000 х 0,154 = 46 200 рублей.

Сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет, доверительным управляющим за учредителя - физическое лицо = 46 200 х 0,13 = 6006 рублей.

Сумма налога, подлежащая доплате в бюджет в июне = 6006 – 1661,4 = 4344,6 рубля.

Более подробно с вопросами, касающимися особенностей исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц, Вы можете ознакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Налог на доходы физических лиц».

Данный материал подготовлен группой консультантов-методологов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит»

Источник : РОСЭК