Бухгалтерский и налоговый учет у арендодателя. Особенности учета в организациях, осуществляющих услуги по прокату

Прокат – краткосрочный наем имущества, при котором предмет проката (найма) многократно используется различными нанимателями, традиционно рассматривается и в научной литературе и в нормативных актах в рамках обязательств по бытовому обслуживанию населения. Достаточно вспомнить «старый» Гражданский Кодекс (1964 года), где данный вид договора выделялся исключительно как бытовой прокат с отсылкой к правилам, устанавливаемыми типовыми договорами бытового проката. И хотя договор проката относится к числу договоров на передачу имущества в пользование, его включают в число договоров на оказание услуг. Получается, что обязанность по передаче имущества отрывается от самого имущества и существует в виде услуги, то есть определенного вида деятельности не имеющего, как правило, материального результата.

Перечень услуг по прокату определен Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93, утвержденным Постановлением Госстандарта Российской Федерации от 28 июня 1993 года №163. Услугам предприятий по прокату присвоен код подгруппы 019400.

Таким образом, хозяйствующий субъект, основным видом деятельности которого является предоставление имущества в прокат, будет относиться к хозяйствующим субъектам, оказывающим услуги.

Предметы, предназначенные для сдачи в прокат, относятся к доходным вложениям в материальные ценности.

Согласно Плану счетов и инструкции по его применению материальные ценности, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (в том числе по договору проката) с целью получения дохода, учитываются на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности».

Перед бухгалтером организации, основным видом деятельности которой является предоставление имущества внаем, встает вопрос, каким нормативным актом бухгалтерского законодательства он должен руководствоваться при поступлении, оценке и выбытии предметов проката. В настоящее время специального Положения по бухгалтерскому учету таких активов не существует. Однако в пункте 2 ПБУ 6/01 утвержденном Приказом Минфина Российской Федерации от 30 марта 2001 года №26н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01» отмечено, что установленные указанным ПБУ правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации применяются также в отношении доходных вложений в материальные ценности. Следовательно, учет таких материальных ценностей будет аналогичен учету основных средств, за исключением недвижимого имущества. Напомним, предметом проката могут являться только движимые непотребляемые вещи.

ПРИМЕНЕНИЕ КОНТРОЛЬНО-КАССОВОЙ ТЕХНИКИ И БЛАНКОВ СТРОГОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Организации, оказывающие услуги по прокату, предоставляют имущество внаем в основном физическим лицам, при этом денежные средства за оказанные услуги вносятся гражданами в кассу предприятия в виде наличных. Поэтому, как правило, такие предприятия сталкиваются с вопросом: необходимо ли применять контрольно-кассовую технику при расчетах с населением за услуги по прокату?

Ответ на данный вопрос дает введенный в действие Федеральный закон от 22 мая 2003 года №54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» (далее Федеральный закон №54-ФЗ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 2 и статьей 5 Федерального закона №54-ФЗ организации при осуществлении наличных денежных расчетов обязаны применять контрольно-кассовую технику (далее ККТ) и выдавать покупателям (клиентам) при осуществлении таких расчетов в момент оплаты отпечатанные контрольно-кассовой техникой кассовые чеки. В целях Федерального закона №54-ФЗ под наличными денежными расчетами понимаются произведенные с использованием средств наличного платежа расчеты за приобретенные товары, выполненные работы, оказанные услуги.

Как правило, имущество напрокат берут граждане в потребительских целях, не имеющие расчетного счета в банке или чековой книжки, поэтому и расчеты в основном осуществляются наличными. А раз так, то соответственно и услуги проката попадают под действие данного Закона.

Однако пунктом 2 статьи 2 Федерального закона №54-ФЗ установлено следующее:

« Организации и индивидуальные предприниматели в соответствии с порядком, определяемым Правительством Российской Федерации, могут осуществлять наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники в случае оказания услуг населению при условии выдачи ими соответствующих бланков строгой отчетности.

Порядок утверждения формы бланков строгой отчетности, приравненных к кассовым чекам, а также порядок их учета, хранения и уничтожения устанавливается Правительством Российской Федерации».

Обратите внимание!

Федеральный закон №54-ФЗ допускает применение бланков строгой отчетности (далее БСО) при оказании организациями и индивидуальными предпринимателями услуг именно населению, для юридических лиц данный закон расчеты с применением бланков строгой отчетности не установил. Поэтому, если организация заключает договор проката с юридическим лицом и расчет производится наличноденежными средствами, наличие ККТ обязательно.

Бланки строгой отчетности разрабатывает и утверждает Министерство Финансов Российской Федерации. Общие требования к БСО и порядку их оформления приведены в Письме Минфина Российской Федерации от 23 августа 2001 года №16-00-24/70 «О документах строгой отчетности при осуществлении денежных расчетов с населением».

Таким образом, если организация оказывает услуги по прокату физическим лицам (гражданам), то она может использовать в качестве бланка строгой отчетности форму БО-6, утвержденную Письмом Минфина Российской Федерации от 20 апреля 1995 года №16-00-30-33 «Об утверждении форм документов строгой отчетности».

Документы строгой отчетности наряду с показателями, характеризующими специфику оформляемых операций, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

• гриф утверждения, наименование формы документа;
• шестизначный номер;
• серию;
• код формы по Общероссийскому классификатору управленческой документации (далее ОКУД);
• дату осуществления расчета;
• наименование и код организации по Общероссийскому классификатору предприятий и организаций (далее ОКПО);
• код ИНН;
• вид оказываемых работ (услуг);
• единицы измерения оказанных услуг (в натуральном и денежном выражении);
• наименование должности лица, ответственного за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, с личной подписью.

В случае необходимости утвержденные формы документов строгой отчетности могут быть дополнены реквизитами, соответствующими роду деятельности организации.

При оформлении БСО следует учитывать, что все реквизиты, предусмотренные в утвержденных формах, должны оставаться без изменения, удаление отдельных реквизитов не допускается. В случае незаполнения той или иной строки в ней ставится прочерк.

В то же время формат, художественное оформление и техническое редактирование БСО определяются организацией самостоятельно, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

При оформлении выдачи напрокат предметов, а также получении денег за продление срока проката, ремонт, порчу предметов проката и так далее используется форма БО-6 «Обязательство – квитанция», «Копия обязательства – квитанции», выписываемая в двух экземплярах. Первый экземпляр (обязательство - квитанция) направляется в картотеку салона, где хранится до возвращения предметов проката. Второй экземпляр (копия обязательства - квитанции) передается нанимателю для подтверждения переданных напрокат предметов, оплаты стоимости проката, а также контроля доплат и возвращается им в момент возврата предметов проката.

На оборотной стороне этого экземпляра делаются отметки об уплате за продление срока, доплате за порчу предметов проката и их ремонт. В случае повторной или последующей доплаты выписывается приходный кассовый ордер, номер которого проставляется в правой верхней части оборотной стороны формы. Отрывной корешок обязательства - квитанции регистрируется в накопительной ведомости приема и сдачи выручки и вместе с ней передается в бухгалтерию. Выдача напрокат предметов почасового пользования оформляется кассовой ведомостью по форме БО-9 с выдачей заказчику чека ККТ или отрывной части формы БО-11 (02). Возможно также использование формы БО-3, в зависимости от массовости услуги и места нахождения прокатного пункта.

Обратите внимание!

БСО должны издаваться типографским способом, это установлено Письмом Минфина Российской Федерации от 26 декабря 2002 года №16-00-24/61, и хотя данное Письмо носит рекомендательный характер, на него стоит обратить внимание.

При изготовлении БСО серию им присваивает организация самостоятельно при сдаче заказа на изготовление бланков в типографию. Номер конкретного бланка в пределах соответствующей серии ставит типография.

В последнее время налогоплательщики озабочены вопросом, нужно ли бланки строгой отчетности регистрировать в местных налоговых органах?

Ответ прост, делать этого не нужно, так как действующим российским законодательством такая обязанность не предусмотрена. Поэтому соответствующие требования местных налоговых инспекций необоснованны и незаконны.

Кроме того, кто работает с БСО, наверняка озабочены тем, как правильно хранить, учитывать и уничтожать данные документы. На сегодняшний день такие правила отсутствуют, поэтому можно лишь порекомендовать налогоплательщикам использовать Положение о документах и документообороте в бухгалтерском учете (утверждено Минфином СССР 29 июля 1983 года №105) в части, не противоречащей действующему российскому законодательству.

БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ БЛАНКОВ СТРОГОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Затраты на приобретение БСО относят к расходам, осуществление которых связано с оказанием услуг.

В бухгалтерском учете данные расходы отражаются в соответствии с ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 6 мая 1999 года №33н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99» как расходы организации по обычным видам деятельности, используя счета учета материалов.

Для обобщения информации о наличии и движении БСО, находящихся на хранении и выдаваемых под отчет, в Плане счетов предназначен забалансовый счет 006 «Бланки строгой отчетности».

Приобретение БСО (в том числе подотчетными лицами) отражается по дебету счета 006 в условной оценке (например, 1 рубль.), списание - по кредиту счета 006 на основании соответствующих документов об их использовании и тому подобное. Аналитический учет ведется по каждому виду БСО и местам их хранения.

При приобретении БСО в бухгалтерском учете делаются следующие записи:

Расходы организации на приобретение БСО уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организации в соответствии с подпунктом 24 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ). Причем отнесение на расходы сумм, затраченных на приобретение БСО, нужно производить не по мере их заполнения, а по мере выдачи в производство – то есть подотчетному лицу.

Что касается индивидуальных предпринимателей, то они в соответствии с пунктом 1 статьи 221 НК РФ имеют право на профессиональный налоговый вычет в размере суммы расходов, произведенных на приобретение БСО.

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ ЗА НЕПРИМЕНЕНИЕ БЛАНКОВ СТРОГОЙ ОТЧЕТНОСТИ

В статье 14.5 КоАП РФ предусмотрена административная ответственность за оказание услуг организациями, а равно гражданами, зарегистрированными в качестве индивидуальных предпринимателей, без применения в установленных законом случаях контрольно-кассовых машин.

В качестве наказания за данное правонарушение предусмотрен административный штраф в размере:

• для граждан - от 15 до 20 МРОТ;
• для должностных лиц - от 30 до 40 МРОТ;
• для юридических лиц - от 300 до 400 МРОТ.

ВНЕСЕНИЕ ЗАЛОГОВОЙ ЦЕНЫ ПРИ ПОЛУЧЕНИИ ИМУЩЕСТВА В ПРОКАТ

Хотелось бы обратить внимание еще на один момент, достаточно часто встречаемый при оказании услуг по прокату. Это внесение залоговой цены при получении имущества в прокат.

Рассмотрим на примере.

Пример.

ООО «Триумф» занимается предоставлением в прокат населению видеокассет, которые выдаются клиенту под залог. Сумма залога за каждую видеокассету составляет 400 рублей. Стоимость проката видеокассеты составляет 50 рублей в сутки. Оплата производится при возврате видеокассеты клиентом. Возврат залоговой суммы производится после получения оплаты.

Покажем, как отражаются в учете операции по получению и возврату залоговой суммы в бухгалтерском и налоговом учете.

Мы знаем, что арендная плата по договору проката устанавливается в виде определенных в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно, это установлено статьей 630 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ). В данном случае плата вносится единовременно после возврата клиентом видеокассеты.

В целях бухгалтерского учета указанная плата является для ООО «Триумф» доходом от обычных видов деятельности и принимается к учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности. Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии условий, перечисленных в пункте 12 ПБУ 9/99 «Доходы организации», в данном случае такие условия выполняются на дату возврата клиентом кассеты.

Согласно статье 329 ГК РФ исполнение обязательств может обеспечиваться неустойкой, залогом, удержанием имущества должника, поручительством, банковской гарантией, задатком и другими способами, предусмотренными законом или договором.

Таким образом, залоговая сумма представляет собой один из способов обеспечения исполнения обязательства, возникающего по договору.

Залоговая сумма не признается доходом, это следует из пункта 3 ПБУ 9/99 «Доходы организации»:

«Для целей настоящего Положения не признаются доходами организации поступления от других юридических и физических лиц:

• сумм налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;
• по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и тому подобное;
• в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;
• авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;
• задатка;
• в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю».

Для целей исчисления налога на прибыль сумма полученного залога также не признается доходом в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

На основании Плана счетов и инструкции по его применению внесение клиентом залоговой суммы может отражаться по дебету счета 50 «Касса» в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», например субсчет 76-5 «Расчеты с клиентами по залоговым суммам».

В данном случае залог внесен покупателем наличными деньгами.

Обратите внимание!

Так как Федеральный закон №54-ФЗ требует обязательного применения контрольно-кассовой техники при расчетах с использованием наличных средств платежа за реализованные товары, работы, услуги, а сумма залога не является платой за оказанные услуги, то организация при ее получении не обязана применять ККТ.

Получая залоговую сумму, организация оформляет договор залога, и выписывает приходный кассовый ордер.

Для отражения операций на счетах бухгалтерского учета будет использовать следующие наименования субсчетов:

68-2 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость»

76-5 «Расчеты с клиентами по залоговым суммам»

АМОРТИЗАЦИЯ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ – ПРЕДМЕТОВ ПРОКАТА

Предметы проката могут представлять собой амортизируемое и неамортизируемое имущество.

Обратите внимание!

Если в отношении «обычных» основных средств в бухгалтерском учете предусмотрено четыре способа начисления амортизации (линейный, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости по сумме чисел лет полезного использования, способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ)), то в отношении предметов проката мы имеем право использовать только линейный метод. Данное положение закреплено в пункте 51 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 29 июля 1998 года №34н «Об утверждении положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации»:

«Стоимость предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката, погашается только линейным способом».

При линейном способе годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

Срок полезного использования объектов определяется организацией самостоятельно при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

Более подробно с вопросами, касающимися аренды, Вы можете познакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Аренда».

Данный материал подготовлен группой консультантов-методологов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит»

Источник : РОСЭК