Признание расходов на гарантийный ремонт в налоговом учете организаций торговли

Вопрос о праве торговых организаций принимать в целях налогообложения прибыли произведенные ими расходы на гарантийный ремонт реализуемых товаров вплоть до недавнего времени был одним из наиболее актуальных и дискуссионных вопросов. В настоящее время официальная позиция МНС РФ по указанному вопросу не выражена. В связи с этим обозначим существующие в настоящее время подходы.

До вступления в силу главы 25 НК РФ при отнесении расходов в уменьшении налогооблагаемой прибыли организации должны были руководствоваться Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов (далее – Положение о составе затрат) (утверждено Постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 года №552), а также отраслевыми методическими рекомендациями, принятыми в развитие указанного Положения с учетом специфики конкретной отрасли.

В отношении организаций торговли применялись Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания (далее по тексту Методические рекомендации) (утверждено Комитетом Российской Федерации по торговле 20 апреля 1995 года №1-550/32-2).

В перечне затрат, содержащемся в Методических рекомендациях, не было предусмотрено отнесение в состав издержек обращения организаций торговли расходов на гарантийный ремонт.

Положением о составе затрат предусматривалось то, что в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты, непосредственно связанные с производством продукции (работ, услуг), обусловленные технологией и организацией производства, включая материальные затраты и расходы на оплату труда работников, занятых производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, расходы по контролю производственных процессов и качества выпускаемой продукции, сопровождению и гарантийному надзору продукции и устранению недостатков, выявленных в процессе ее эксплуатации (пункт 2 Положения).

Давая разъяснения относительно возможности включения торговыми организациями расходов на гарантийный ремонт  проданных товаров, представители налоговых органов со ссылкой на нормы подпункта а пункта 2 Положения заключали, что право учесть расходы на гарантийный ремонт предоставлено только организациям-изготовителям.

Торговые организации, устанавливающие на реализуемые товары гарантийный срок в соответствии с  пунктом 7 статьи 5 Закона Российской Федерации от 07.02.92 года №2300-1 «О защите прав потребителей», не могли учесть расходы на гарантийный ремонт в состав себестоимости, поскольку Положением о составе затрат такие расходы для других организаций, не являющихся производителями, не предусмотрено.

Данная позиция налоговых органов была выражена в многочисленных разъяснениях по рассматриваемому вопросу, в частности, письма Минфина РФ от 17 мая 1999 года №04-02-05/1, от 19 октября 1998 года №04-02-05/3.

В более поздние периоды под влиянием складывающейся арбитражной практики было признано, что налогоплательщики вправе учесть не только строго те расходы, которые поименованы в каком-либо пункте Положения о составе затрат, но и те, которые прямо не обозначены, но были необходимы в процессе производства и реализации.

Принятие обязательств по гарантийному обслуживанию проданных товаров осуществляется в целях  активизации покупательского спроса и для придания реализуемым товарам большей коммерческой привлекательности и конкурентоспособности. Указанные мероприятия в целом способствуют расширению возможностей реализации товаров торговыми организациями. В связи с этим расходы на гарантийный ремонт, по своей сути, являются необходимыми для осуществления реализации товаров, а потому должны признаваться в уменьшение налогооблагаемой прибыли торговой организации.

Данная точка зрения также неоднократно выражалась некоторыми представителями налоговых органов, однако официально не была признана. Согласно данному подходу налогоплательщик – торговые организации вправе уменьшить прибыль для целей налогообложения на сумму понесенных расходов на гарантийный ремонт при условии их возмещения в цене реализованных товаров. Фактически это требование означает, что при принятии торговой организацией дополнительно гарантийных обязательств по проданным товарам их цена должна возрасти.

Отметим, что относительно правомерности включения затрат по гарантийному ремонту в издержки обращения организациями розничной торговли вынесено Определение Конституционного суда РФ от 7 февраля 2002 года №29-О. Конституционный суд указал, что ограничение для торговых организаций по включению в расходы, принимаемые для целей налогообложения затрат на гарантийный ремонт, является неконституционным. В связи с этим позиция налоговых органов о том, что включение затрат на гарантийный ремонт в себестоимость возможно только у производителя продукции, но никак не у продавца, является неправомерной.

По нашему мнению, в связи с вступлением в силу главы 25 Налогового Кодекса «Налог на прибыль организаций» торговые организации смогут принять понесенные затраты на гарантийный ремонт и обслуживание в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Расходы на гарантийный ремонт и обслуживание принимаются на основании подпункта 9 пункта 1 статьи 264 НК РФ. В соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 264 НК РФ расходы на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию, включая отчисления в резерв на предстоящие расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание (с учетом положений статьи 267 НК РФ) относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

При этом Налоговый Кодекс не содержит указания на то, что рассматриваемые расходы могут быть приняты только в отношении организации-производителя продукции или каких-либо ограничений, установленных в отношении торговых организаций.

Основные требования к расходам для возможности их признания в уменьшение налогооблагаемой прибыли установлены статьей 252 НК РФ. В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Поскольку содержание понятия «экономически обоснованные расходы» Налоговым Кодексом не раскрывается, признание понесенных организацией расходов обоснованными или необоснованными во многом осуществляется субъективно.

Позиция МНС РФ по вопросу признания понесенных организацией затрат обоснованными изложена в разделе 5 Методических рекомендации по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» (утверждено приказом МНС РФ от 20.12.2002 года №БГ-3-02/729), согласно которой под экономически оправданными расходами следует понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота.

Как отмечалось выше, организации торговли могут принимать гарантийные обязательства качества товара в соответствии с пунктом 2 статьи 470 ГК РФ и пунктом 7 статьи 5 Закона Российской Федерации от 07.02.92 года №2300-1 «О защите прав потребителей».

Таким образом, как и другие организации, организация торговли вправе учесть для целей налогообложения прибыли расходы на гарантийный ремонт и обслуживание, если обоснует экономическую целесообразность указанных расходов. Хотим отметить, что на необходимость установления гарантийного срока, правильное определение его продолжительности могут существенно повлиять на экономические результаты деятельности не только организации-изготовителя товара, но и организации-продавца.

Обращаем внимание торговых организаций на то, что одновременный гарантийный срок не должен быть установлен организацией изготовителем и данный факт может быть подтвержден договором. Оплачивая гарантийный ремонт, торговая организация имеет право возместить ущерб, возникший по вине изготовителя, доказав его вину, размер и основываясь на договоре поставки и законодательстве.

Более подробно с вопросами учета и налогообложения при осуществлении гарантийного ремонта Вы можете познакомиться в книге ЗАО «BKR Интерком-Аудит» «Брак. Возврат товаров. Гарантийный ремонт. Скидки».

Данный материал подготовлен группой консультантов-методологов ЗАО «Интерком-Аудит»

Источник : РОСЭК