Способы избежания суммовых разниц

В случае осуществления расчетов после отгрузки имущества, выполнения работ, оказания услуг стороны сделки могут использовать условия о валютной оговорке. Валютная оговорка - это условие договора, согласно которому размер платежа ставится в зависимость от устанавливаемого сторонами сделки курса рубля к иностранной валюте. Существуют способы, позволяющие избежать влияния на расчеты между хозяйствующими субъектами фактора нестабильности национальной валюты и при этом не требующие выявления и отражения в бухгалтерском учете контрагентов суммовых разниц:

• авансирование в размере 100 процентов сделки, заключенной с условием о валютной оговорке;
• установление в договоре момента перехода права собственности на дату осуществления оплаты за товары;
• установление в соглашении сторон обязательства возместить неустойку.

Рассмотрим каждый из них.

Авансирование сделки. При стопроцентной предоплате сделки, заключенной с условием о валютной оговорке, продажная (покупная) цена товаров (работ, услуг) не будет подвержена изменениям в зависимости от последующего колебания курса рубля, так как именно сумма предоплаты будет составлять цену сделки. Данное положение следует из статьи 317 ГК РФ, в которой указывается, что договорная цена продажи (приобретения) товаров на условиях валютной оговорки формируется на момент, указанный сторонами сделки (в данном случае - на дату их оплаты).

Таким образом, если размер обязательства определяется на дату платежа, а расчеты осуществлены авансом, то суммовой разницы у контрагентов не возникает.

Пример.

Организация А по заключенному с организацией Б договору поставки перечислила аванс в размере 100 процентов в рублях в сумме, эквивалентной 1 180 долларам США (в том числе НДС – 18%), по курсу ЦБ РФ на дату осуществления платежа. Оплата была произведена 15 декабря, курс ЦБ РФ на эту дату составил 29,5 рубля за 1 доллар США. Организация Б произвела поставку материалов организации А 10 января. Курс ЦБ РФ на эту дату составил:

I вариант: 30 рублей за 1 доллар США;

II вариант: 29 рублей за 1 доллар США.

В учете организаций делаются следующие записи:

Из рассмотренного примера видно, что курс на 10 января нигде не используется. В организации А, так и в организации Б при определении цены сделки долларовый эквивалент пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на 15 декабря (29,5 рубля за 1 доллар США) независимо от изменения курса рубля на дату отгрузки ценностей.

Пример.

Используя данные предыдущего примера, предположим, что 15 декабря был заплачен аванс в размере 50 процентов, а другая часть денежных средств была перечислена 2 февраля после получения материалов. Курс ЦБ РФ на 2 февраля составил:

I вариант: 31 рубль за 1 доллар США;

II вариант: 28 рублей за 1 доллар США.

В учете организаций делаются следующие записи:

Из рассмотренного примера видно, что избежать суммовых разниц можно только при стопроцентном авансе.

Установление в договоре момента перехода права собственности на дату осуществления оплаты за товары . Если сторонами сделки установлено, что моментом перехода права собственности считается оплата за товары, то суммовых разниц не возникает, так как в бухгалтерском учете даты перехода права собственности (соответственно реализации - у продавца и принятия на балансовый учет - у покупателя) и оплаты совпадают.

До момента перехода к покупателю права собственности, полученные им ценности учитываются на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».

Товары на забалансовых счетах учитываются в оценке, предусмотренной в договоре. Пунктом 14 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально - производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина РФ от 9 июня 2001 года №44н, установлено, что материально-производственные запасы, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к учету в оценке, предусмотренной в договоре. Аналогичные цены товарно-материальных ценностей, принятых на ответственное хранение, должны быть указаны в приемо-сдаточных актах или платежных требованиях.

В момент перехода к покупателю права собственности ценности, учтенные ранее на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение», списываются с него и приходуются на балансовый счет, где учитывается соответствующее имущество, в корреспонденции со счетами учета кредиторской задолженности.

У продавца отгруженные ценности, по которым право собственности не перешло к покупателю, учитываются на счете 45 «Товары отгруженные» по стоимости, складывающейся из фактической производственной себестоимости и расходов по отгрузке продукции (товаров). В момент признания выручки от продажи продукции (товаров) суммы, принятые на учет по счету 45 «Товары отгруженные», списываются с него в дебет счета 90 «Продажи».

Пример.

Согласно условиям договора поставки организация А отгрузила 15 марта организации Б материалы на сумму 3.540 долларов США (в том числе НДС – 18%). Стороны сделки установили, что моментом перехода права собственности считается оплата за товары. Расчеты производятся в рублях по курсу ЦБ РФ, действующему на день оплаты ценностей. Оплата была произведена покупателем 10 апреля.

Курс ЦБ РФ составил: на 15 марта - 31 рубль за 1 доллар США; на 10 апреля - 30,5 рубля за 1 доллар США.

В организации А покупная цена реализованных товаров составляет 45.000 рублей (без НДС).

В учете организаций делаются следующие записи:

Установление в соглашении сторон обязательства возместить неустойку . Неустойка является одним из способов обеспечения исполнения обязательства. В соответствии со статьей 330 ГК РФ неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности, в случае просрочки исполнения. По требованию об уплате неустойки кредитор не обязан доказывать причинение ему убытков.

В договоре с условием о валютной оговорке можно предусмотреть обязанность покупателя заплатить продавцу неустойку в случае просрочки оплаты за отгруженную продукцию (оказанные услуги, выполненные работы). При этом в договоре следует указать, что оплата продукции (работ, услуг) производится путем пересчета эквивалента иностранной валюты в рубли по курсу (например, ЦБ РФ), действующему на день отгрузки продукции (оказания услуги, выполнения работы).

Неустойка определяется как произведение цены сделки, выраженной в иностранной валюте, на разницу между курсом ЦБ РФ иностранной валюты к рублю на дату оплаты и курсом ЦБ РФ иностранной валюты к рублю на дату отгрузки продукции. Кроме того, в договоре можно порекомендовать указать условие, при котором неустойка начисляться не будет, а именно: если курс на дату оплаты меньше курса на дату отгрузки, то условие о неустойке не применяется.

Для целей бухгалтерского учета и налогового учета неустойка учитывается в составе внереализационных доходов, в соответствии с пунктом8 Приказ Минфина №32н от 06.05.1999 года; пунктом3 статьи250 главы 25 НК РФ, или внереализационных расходов, на основании пункта12 Приказ Минфина №33н от 06.05.1999 года; подпункт13 пункта 1 статьи265 главы 25 НК РФ.

Что касается признания доходов у продавца или расходов у покупателя, то неустойка признается доходом или расходом на дату ее признания должником (подпункт 4 пункта 4 статьи 271, подпункт 8 пункта 7 статьи 272 главы 25 НК РФ). То есть продавец должен начислить неустойку только после получения уведомления от покупателя о её признании.

Пример.

Согласно условиям договора купли-продажи организация А отгрузила организации Б товаров на сумму 2.360 долларов США (в том числе НДС – 18%). Расчеты производятся в рублях по курсу ЦБ РФ, действующему на день отгрузки ценностей. Отгрузка была произведена 17 января. Договором предусмотрено, что оплата должна быть осуществлена в день отгрузки. В случае несвоевременной оплаты покупатель должен заплатить неустойку, которая определяется следующим образом: 2.360 долларов США умножить на разность между курсом доллара США к рублю, установленным ЦБ РФ на дату оплаты, и курсом доллара США к рублю, установленным ЦБ РФ на дату отгрузки товаров. Оплата была произведена покупателем 29 января.

Курс ЦБ РФ составил: на 17 января - 30 рублей за 1 доллар США; на 29 января - 30,4 рубля за 1 доллар США.

В учете организаций делаются следующие записи:

Однако если воспользоваться данным вариантом как способом избежания суммовых разниц, то покупатель не сможет возместить сумму НДС по уплаченным штрафным санкциям, так как статьи171 главы 21 НК РФ не предусматривает возможности получить такой вычет. Что касается налога на прибыль, то организация покупатель сможет отнести на расходы уплаченную сумму штрафных санкций (без суммы НДС) на расходы для целей 25 главы (подпункт 13 пункта 1 статьи 265 главы 25 НК РФ).

Более подробно с вопросами учета и налогообложения суммовых и курсовых разниц Вы можете познакомиться в книге ЗАО «BKR Интерком-Аудит» «Суммовые и курсовые разницы».

Данный материал подготовлен группой консультантов-методологов ЗАО «Интерком-Аудит»

Источник : РОСЭК