Организация налогового учета в туристической деятельности

Налог на прибыль

Налог на прибыль представляет собой прямой налог, который взимается государством с доходов налогоплательщика. Объектом налогообложения по налогу на прибыль является прибыль туристической организации, а стоимостная характеристика (денежное выражение) этой прибыли представляет собой налоговую базу по данному налогу. Плательщики налога на прибыль при исчислении налога руководствуются правилами налогового законодательства, а именно главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

Под прибылью в налоговом законодательстве понимается разница между полученными доходами и величиной произведенных расходов. Глава 25 НК РФ вводит следующую классификацию доходов налогоплательщика:

• доходы от реализации (статья 249 НК РФ);
• внереализационные доходы (статья 250 НК РФ);
• доходы, не учитываемые при налогообложении (статья 251 НК РФ).

Аналогичная классификация предусмотрена и для расходов:

• Расходы, связанные с производством и реализацией, которые в свою очередь подразделяются на:
• • материальные расходы (статья 254 НК РФ);
  • расходы на оплату труда (статья 255 НК РФ);
  • суммы начисленной амортизации (статья 259 НК РФ);
  • прочие расходы, связанные с производством и реализацией (статья 264 НК РФ);
• Внереализационные расходы (статья 265 НК РФ);
• Расходы, не учитываемые для целей налогообложения (статья 270 НК РФ);

Обратите внимание!

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета (статья 248 НК РФ).

Обратите внимание!

С 1 января 2006 года в статью 248 НК РФ внесено изменение, которое может повлечь за собой возникновение спорных ситуаций с налоговыми органами.

Если до указанного момента статьей 248 НК РФ было определено, что суммы доходов налогоплательщика определяются на основании первичных документов и документов налогового учета, то в «новой редакции» статьи сказано, что «доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета».

Такая формулировка текста может позволить «налоговикам» при проведении проверок увеличить сумму полученных налогоплательщиком доходов на основании практически любых документов, которые косвенным образом свидетельствует о получении дохода.

Поступления, связанные с расчетами за оказанные услуги у туристической организации, признаются для целей налогового учета в зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов.

Налоговым законодательством предусмотрено два метода учета доходов и расходов для целей налогообложения: метод начисления и кассовый метод. В зависимости от применяемого организацией метода зависит момент признания доходов и расходов при расчете налогооблагаемой прибыли.

Посмотрим, как трактует НК РФ оба эти понятия.

Метод начисления

По общему правилу все налогоплательщики при исчислении налога на прибыль применяют при учете доходов и расходов метод начисления. Суть данного метода фактически сводится к тому, что доходы признаются в учете независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, и соответственно, расходы признаются в учете также независимо от факта их оплаты.

Основным видом деятельности туристической организации является оказание услуг.

Понятия «услуга», используемое в целях налогообложения, установлено статьей 38 НК РФ, согласно которому:

«5. Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности».

Для хозяйствующих субъектов, оказывающих услуги, и применяющим метод начисления, очень важным вопросом является определение момента, когда услуга считается оказанной. Так как налоговое законодательство не дает четкого ответа на этот вопрос, у налогоплательщика может быть два возможных варианта, когда услуга считается оказанной:

·  в день ее фактического оказания;

Эта точка зрения основана на том, что при определении даты дохода от реализации услуги, налогоплательщик должен руководствоваться положением пункта 1 статьи 39 НК РФ. Кстати, именно эту точку зрения при оказании услуг используют налоговые органы. Этот вариант наиболее оптимален, когда туристическая организация оказывает разовые однодневные услуги.

·  в день принятия ее заказчиком;

Эта точка зрения основана на положениях статьи 319 НК РФ, в соответствии с которым законченные, но не принятые услуги представляют собой незавершенное производство. Фактом подтверждения оказания услуги является подписание акта заказчиком. Этот вариант наиболее приемлем, когда туристическая организация оказывает комплексные услуги, которые зачастую растянуты на определенный срок.

В такой ситуации туристическая организация должна закрепить в своей учетной политике положение о том, в какой момент услуга считается оказанной. Заметим, что использование второго варианта, конечно же, выгоднее туристической организации, однако, еще раз напоминаем, что «налоговики» все-таки настаивают на том, что датой реализации услуги считается день ее оказания.

Итак, порядок признания доходов от реализации установлен пунктом 3 статьи 271 НК, согласно которому туристические организации, работающие в целях налогообложения по методу начисления, доход от оказания услуг признают не в момент их оплаты, а в тот момент, когда услуга оказана.

Порядок признания доходов при методе начисления установлен статьей 271 НК РФ.

Законом №58-ФЗ внесены изменения в статью 272 НК РФ, уточняющие порядок признания некоторых видов расходов при методе начисления. Причем, часть внесенных изменений распространяется на правоотношения с 1 января 2005 года, а часть вступила в силу с 1 января 2006 года.

Так, с 1 января 2005 года внесены изменения в пункт 6 статьи 272 НК РФ, уточняющие порядок признания расходов по страхованию. Согласно новой редакции данного пункта страховые взносы, перечисленные налогоплательщиком разовым платежом, списываются на расходы пропорционально количеству календарных дней, в течение которых договор страхования действует в отчетном периоде.

С 1 января 2006 года:

В пункте 1 статьи 272 НК РФ уточнен порядок списания расходов, в случаях если условиями сделки не предусмотрено получение доходов в течение более чем одного налогового периода и связь между доходами и расходами определить невозможно. В такой ситуации налогоплательщик вправе распределять такие расходы самостоятельно, закрепив порядок распределения в учетной политике.

Пункт 3 статьи 272 НК РФ позволяет налогоплательщику единовременно относить на расходы 10% от стоимости новых основных средств. Этот порядок распространяется и на расходы по достройке, дооборудованию, модернизации, техническому перевооружению и частичной ликвидации основных средств.

Пункт 7 статьи 272 НК РФ дополнен подпунктом 10, определяющим, что датой осуществления такого вида расходов, как стоимость приобретения долей, паев при их реализации является дата реализации долей, паев.

Кроме того, с 1 января 2006 года пункт 8 статьи 272 НК РФ дополнен подпунктом 8.1:

«Расходы по приобретению переданного в лизинг имущества, указанные в подпункте 10 пункта 1 статьи 264 настоящего Кодекса, признаются в качестве расхода в тех отчетных (налоговых) периодах, в которых в соответствии с условиями договора предусмотрены арендные (лизинговые) платежи. При этом указанные расходы учитываются в сумме, пропорциональной сумме арендных (лизинговых) платежей».

Таким образом, расходы туристической организации, работающей по методу начисления, уменьшают налогооблагаемую прибыль того отчетного периода, в котором организация фактически осуществила их, независимо от времени их оплаты. Значит, дата принятия к учету большинства расходов для исчисления налога на прибыль – это день, когда они начислены. Исключение составляют расходы по обязательному и добровольному страхованию – их принимают для целей налогообложения прибыли в момент выплаты страховых взносов. Однако если условиями договора страхования предусмотрено перечисление взноса разовым платежом, то страховку распределяют пропорционально количеству календарных дней, в течение которых договор страхования действует в отчетном периоде.

Кассовый метод

Кассовый метод применяется налогоплательщиками редко, однако для туристических организаций с небольшими объемами выручки, применение его все-таки возможно, поэтому рассмотрим его основные положения.

Кассовый метод связывает момент возникновения доходов и расходов с фактическим поступлением (выбытием) денежных средств и (или) иного имуществ (имущественных прав) и регулируется статьей 273 НК РФ.

Как видно из положений статьи 273 НК РФ возможность применения кассового метода появляется у налогоплательщика - туристической организации лишь в том случае, если сумма выручки от оказания услуг в любом отчетном периоде (квартале) не превысит установленный законодательством размер в один миллион рублей (без учета НДС).

Если же налогоплательщик, работающий по кассовому методу, допустил превышение выручки, то требование, предъявляемое к нему законодателем, достаточно жесткое. Налогоплательщик обязан перейти на метод начисления, причем сделать это необходимо с начала налогового периода по налогу на прибыль, то есть с начала финансового года, а это неизбежно связано с негативными последствиями в плане налогообложения.

Нужно отметить, что в отличие от метода начисления, кассовому методу глава 25 НК РФ уделила очень мало внимания. Так как основным критерием для возможности его применения является выручка от реализации товаров (работ, услуг), следовательно, организация, использующая данный метод должна подтверждать право его применения ежеквартально.

Исходя из всего вышеизложенного, хочется дать совет налогоплательщикам:

Принимая решение о применении кассового метода, оцените риски негативных последствий его применения.

Анализируя положения главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, следует отметить, что указанная глава предоставляет налогоплательщику большие возможности в отношении учета для целей налогообложения, осуществленных расходов. Объясним.

Список расходов, принимаемых для налогообложения, является открытым. Понятие расхода установлено статьей 252 НК РФ:

«Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода».

Прочитайте внимательно положения данной статьи. По сути, это означает, что организация, при исчислении налога на прибыль, может учесть чуть ли не все осуществленные ею расходы (за исключением расходов, перечень которых установлен статьей 270 НК РФ). Главное требование законодательства, затраты должны быть обоснованными – экономически оправданными, направленными на получение дохода и документально подтвержденными. Считаете Вы, что нормальная деятельность Вашей организации не может осуществляться без того или иного вида затрат, обоснуйте необходимость их осуществления, документально подтвердите и тогда на основании статьи 252 НК РФ - ставьте их в расходы. Вряд ли представители налогового органа будут оспаривать Ваше решение, в отношении осуществленных расходов, если организация будет подходить к этому вопросу именно с такой точки зрения. Даже если это и произойдет и придется обращаться в судебные инстанции, наверняка, судебный орган Вас поддержит, так как именно такая позиция заложена в законе.

Налоговая ставка по налогу на прибыль, установленная налоговым законодательством, составляет 24% (за исключением пунктов 2-5 статьи 284 НК РФ).

• 6,5 % - в федеральный бюджет;
• 17,5% - в бюджеты субъектов Федерации.

Налоговым периодом признается календарный год, отчетными периодами - первый квартал, полугодие, девять месяцев.

Налог определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы:

НП = НБ х 24%

По итогам каждого отчетного периода исчисляется сумма квартального авансового платежа исходя из ставки налога и прибыли, полученной налогоплательщиком и подлежащей налогообложению, рассчитанной с начала налогового периода до окончания первого квартала, полугодия и так далее. Сумма квартальных авансовых платежей определяется с учетом ранее начисленных.

Обратите внимание!

Налогоплательщики могут перейти на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли.

Авансовые платежи по налогу на прибыль уплачиваются в соответствии с порядком, установленным статьей 287 НК РФ.

Налогоплательщики в обязательном порядке предоставляют в налоговый орган декларацию по прибыли за отчетный период не позднее 28 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода (по итогам налогового периода такая декларация подается в налоговый орган не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом).

Налог на добавленную стоимость

Налог на добавленную стоимость представляет собой косвенный налог. Косвенные налоги не зависят от доходов, они устанавливаются в виде надбавок к ценам или тарифам. Производители и продавцы товаров и услуг реализуют их по ценам с учетом таких надбавок.

Порядок исчисления и уплаты данного налога определен главой 21 Налогового Кодекса РФ «Налог на добавленную стоимость». Организации, осуществляющие туристическую деятельность, являются плательщиками налога на добавленную стоимость на общих основаниях.

Согласно статье 143 НК РФ, налогоплательщиками НДС являются организации, индивидуальные предприниматели, лица, признаваемые налогоплательщиками налога на добавленную стоимость в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом Российской Федерации.

Поэтому, все организации должны рассматриваться в качестве налогоплательщиков НДС. Исключение составляют только те хозяйствующие субъекты, которые перешли либо на упрощенную систему, либо осуществляющие деятельность, попадающую под действие главы 26.3 НК РФ «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности».

Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения. Для налога на добавленную стоимость перечень объектов налогообложения приведен в статье 146 НК РФ:

«1. Объектами налогообложения признаются следующие операции:

1) реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В целях налогообложения НДС передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг);

2) передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;

3) выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

4) ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации».

Так как основным видом деятельности туристических организаций является оказание услуг, то, следовательно, для указанных субъектов объектом налогообложения по НДС будет являться реализация туристических услуг.

Обратите внимание!

Объектом налогообложения по НДС является реализация услуг именно на территории Российской Федерации.

Место реализации работ (услуг) устанавливается в соответствии с правилами статьи 148 НК РФ. По общему правилу услуга считается оказанной на территории России, если деятельность организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют работы (оказывают услуги), осуществляется на территории Российской Федерации. В особом порядке определяется лишь место реализации работ (услуг), перечисленных в подпунктах 1- 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ.

«1. В целях настоящей главы местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если:

3) услуги фактически оказываются на территории Российской Федерации в сфере культуры, искусства, образования (обучения), физической культуры, туризма, отдыха и спорта;

1.1. В целях настоящей главы местом реализации работ (услуг) не признается территория Российской Федерации, если:

3) услуги фактически оказываются за пределами территории Российской Федерации в сфере культуры, искусства, образования (обучения), физической культуры, туризма, отдыха и спорта;

Поскольку местом оказания услуг международного туризма является территория иностранного государства, то стоимость путевки в данном случае не подлежит обложению НДС.

Обратите внимание!

Если туристическая фирма является посредником при реализации путевок, то НДС подлежит исчислению с величины полученного этой фирмой комиссионного вознаграждения.

У туроператоров, осуществляющих деятельность в сфере международного выездного туризма, в части стоимости услуг, оказанных принимающей стороной за пределами территории Российской Федерации, не возникает объекта налогообложения при документальном подтверждении фактического места оказания туристических услуг. Суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении услуг в случае их использования при реализации услуг местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, включаются в расходы, которые принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций.

Другие туристические услуги, оказанные туристической фирмой, и включенные в стоимость турпутевки, подлежат налогообложению НДС в общеустановленном порядке.

Налогообложение туристических организаций, осуществляющих турагентскую деятельность, в том числе в рамках выездного туризма, осуществляется в соответствии с пунктом 1 статьи 156 НК РФ.

Пример 1. Из консультационной практики ЗАО «BKR-Интерком-Аудит».

Вопрос:

Что будет облагаться НДС в ситуации, если мы приобретаем зарубежные туристические путевки по договору купли-продажи у российского туроператора, часть услуг не облагается НДС, реализация производится в России, но оказание услуг за рубежом?

Ответ:

Туристическая деятельность в РФ регламентируется Федеральным законом от 24 ноября 1996 года №132-ФЗ «Об основах туристской деятельности в РФ».

В соответствии со статьей 1 данного Федерального закона турагентская деятельность - деятельность по продвижению и реализации туристского продукта, осуществляемая на основании лицензии юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем (далее - турагент);

Таким образом, исходя из существа вопроса, деятельность Вашей организации по приобретению туристского продукта по договору купли-продажи с последующей его реализацией следует признать турагентской.

В соответствии с пунктом 1.1 статьи 148 НК РФ местом реализации работ (услуг) не признается территория РФ, если услуги фактически оказываются за пределами территории Российской Федерации в сфере культуры, искусства, образования (обучения), физической культуры, туризма, отдыха и спорта.

Следовательно, при решении вопроса о возможности применения статьи 148 НК РФ, необходимо выяснить, чем (товаром или услугой) будет является в Вашем случае приобретенный туристский продукт.

Согласно пункту 2 статьи 779 ГК РФ, на деятельность по туристическому обслуживанию распространяются нормы главы 39 «Возмездное оказание услуг». Иначе говоря, гражданское законодательство приравнивает туристическую деятельность к деятельности по оказанию услуг. Такая деятельность подпадает под оказание услуг и по нормам налогового законодательства. Так, согласно пункту 5 статьи 38 НК РФ, услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. Таким образом, можно сделать вывод, что в Вашем случае речь идет именно об оказании услуг, что делает возможным применять статью 148 НК РФ.

Если рассматривать международный туризм, то большая часть услуг (по проживанию, питанию, трансферту, экскурсионному обслуживанию) предоставляется туристу за пределами России. Поэтому НДС не будет облагаться реализация туристу тех услуг, которые оказываются за рубежом.

При этом Вам необходимо документально подтвердить, что услуги, которые не облагаются НДС, оказываются за пределами нашей страны. Как сказано в пункте 4 статьи 148 НК РФ, для этого у организации должны быть:

- контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами;

- документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг).

Таким образом, в состав подтверждающих документов в Вашем случае будет входить договор с российской организацией, у которой Вы приобретаете туристский продукт, договор с клиентом, которому реализуются услуги, из которого можно было бы определить, где именно происходит фактическая реализация работ (услуг) и документ о передаче ваучера (например, акт передачи).

Что касается порядка исчисления НДС, то по-нашему мнению, при приобретении у туроператора туристского продукта и его перепродаже, налоговая база будет определяться в соответствии со статьей 156 НК РФ, как сумма дохода в виде наценки с их покупной стоимости. Кроме того, облагаться НДС будут также услуги, которые Вы будете оказывать своим клиентам в РФ (например, услуги по страхованию, услуги по обеспечению проездными документами и другие).

В подтверждение данной позиции можно привести как мнение налоговых органов (Письмо Управления МНС по городу Москве от 18 июня 2004 года №24-11/41285), так и арбитражную практику (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01 августа 2005 года №А05-26155/04-26).

Кроме того, в случае оказания организацией как облагаемых, так и необлагаемых НДС услуг, Вам необходимо организовать и вести раздельный учет в соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ.

Окончание примера.

Стоимостная характеристика объекта налогообложения представляет собой налоговую базу, которую налогоплательщики – туристические организации в общем случае определяют в соответствии с положениями пункта 1 статьи 154 НК РФ:

«Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога».

Фактически это означает, что для целей налогообложения принимается цена услуги, указанная сторонами сделки, и пока не доказано обратное, считается что эта цена соответствует уровню рыночных цен. Таким образом, налоговая база по НДС в туристических организациях, представляет собой стоимость услуги, по которой она оказывается покупателю за минусом НДС.

Очень важным моментом при исчислении налога на добавленную стоимость является момент возникновения налогооблагаемой базы, определяемый в соответствии с нормами статьи 167 НК РФ. Согласно пункту 1 статьи 167 НК РФ:

«1. В целях настоящей главы моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав».

Фактически это означает, что с 1 января 2006 года все налогоплательщики НДС в России используют только один метод: «по мере отгрузки».

Что считать «отгрузкой» для туроператоров можно найти в письме Министерства финансов РФ от 03 марта 2006 года №03-04-11/36:

«По вопросу момента определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость после 1 января 2006 года при реализации товаров по договорам комиссии Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики сообщает.

С 1 января 2006 года согласно пункту 1 статьи 167 «Момент определения налоговой базы» Налогового кодекса Российской Федерации (в ред. Федерального закона от 22 июля 2005 года №119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах») моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено данной статьей Кодекса, является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав или день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 года №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. При этом первичные учетные документы должны содержать в качестве обязательных реквизитов дату составления указанных документов и содержание хозяйственной операции.

Учитывая изложенное, при передаче товаров комиссионеру у комитента датой отгрузки товаров признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на их покупателя (заказчика), перевозчика (организацию связи)».

Налоговое законодательство по НДС (статья 164 НК РФ) предусматривает несколько ставок налога, а именно: 0%,10%,18%.

Нулевая ставка налога используется при экспортных операциях, причем налогоплательщик, осуществляющий реализацию товаров в таможенном режиме экспорта, имеет определенную льготу - при использовании 0% ставки он имеет право на вычет «входного» НДС. Порядок возмещения «входного» налога определен статьей 165 НК РФ. Но для туристической деятельности нулевая ставка налога, как правило, невозможна.

Перечень товаров, при реализации которых используется ставка 10% достаточно большой, он установлен пунктом 2 статьи 164 НК РФ. Обратите внимание, данный перечень закрытый и расширению не подлежит. Туристические услуги также не указаны в пункте 2 статьи 164 НК РФ. Следовательно, туристическая деятельность подлежит налогообложению по ставке 18 % (пункт 3 статьи 164 НК РФ).

Осуществляя операции, признаваемые объектом налогообложения, туристическая организация начисляет сумму налога, подлежащую уплате, а затем определяет окончательную сумму налога, которую следует уплатить в бюджет.

При расчете окончательной суммы налога, налогоплательщик должен руководствоваться правилами статьи 173 НК РФ.

Виды налоговых вычетов, которые может применить налогоплательщик НДС, перечислены в статье 171 НК РФ, порядок их применения установлен статьей 172 НК РФ.

Для отражения операций по налогу на добавленную стоимость в бухгалтерском учете туристической организации используются счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «НДС».

Все суммы, так называемого «входного» налога, предварительно отражаются по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», то есть по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», указываются суммы НДС, отраженные в счетах-фактурах, полученных от поставщиков, в корреспонденции со счетами 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Сумма налога, начисленная налогоплательщиком по объектам налогообложения, отражается по кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «НДС» в корреспонденции со счетами реализации, как правило, это счета 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы».

Помимо собственно реализации товаров (работ, услуг), НК РФ устанавливает дополнительные основания для возникновения налоговой базы по НДС, - в случае получения налогоплательщиком сумм, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг). Получение этих сумм тесно связано с реализацией товаров (работ, услуг), и имеет свои особенности исчисления и уплаты налога, которые регулируются статьей 162 НК РФ:

Причем, как указывает пункт 1 статьи 154 НК РФ, получив оплату, частичную оплату в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется налогоплательщиком исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Налоговая ставка, применяемая в данной ситуации, будет определяться в соответствии с пунктом 4 статьи 164 НК РФ.

Позже, осуществив отгрузку в счет ранее полученной оплаты, частичной оплаты, включенной ранее в налоговую базу, налогоплательщик вновь определяет налоговую базу, на это указывает пункт 14 статьи 167 НК РФ. В этом случае налоговая база определяется в порядке, установленном пунктом 1 статьи 154 НК РФ. А сумма налога, исчисленная налогоплательщиком с суммы оплаты, частичной оплаты, принимается последним к вычету, причем право на вычет возникает с даты оказания услуг (пункт 6 статьи 172 НК РФ).

На статью 162 НК РФ туристической организации - налогоплательщику НДС следует обратить особое внимание, так как организация, оказывающая услуги, при заключении договоров на оказание последних, может предусматривать суммы штрафных санкций за нарушение условий договора. Поэтому, если в дальнейшем, например, при нарушении сроков оплаты, покупатель перечисляет суммы основного долга за оказанные услуги и суммы штрафов, то полученные штрафные санкции также будут попадать под налогообложение НДС, как суммы, связанные с расчетами по оплате услуг.

Таким образом, если у туристической организации, в течение отчетного периода, помимо операций по реализации услуг, являющихся безусловным объектом налогообложения по НДС, были осуществлены хозяйственные операции по получению денежных средств, связанных с оплатой услуг по основаниям, перечисленным в статье 162, то налоговая база по данному налогу должна быть увеличена на сумму полученных денежных средств. Налоговая ставка, применяемая в данной ситуации, будет определяться в соответствии с пунктом 4 статьи 164 НК РФ.

После определения дебетового и кредитового оборотов по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «НДС» определяется сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет.

Освобождение от налогообложения в соответствии со статьей 149 НК РФ не применяется при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров (пункта 7 статьи 149 НК РФ).

Налог на имущество

С 1 января 2004 года налог на имущество организаций исчисляется и уплачивается в соответствии с главой 30 Налогового кодекса РФ, введенной Федеральным законом от 11 ноября 2003 года №139-ФЗ «О внесении дополнения в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменения и дополнения в статью 20 Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», а также о признании утратившими силу актов законодательства Российской Федерации в части налогов и сборов» (далее Закон №139-ФЗ).

В соответствии со статьей 373 НК РФ налогоплательщиками налога на имущество организаций признаются:

- российские организации;

- иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) имеющие в собственности недвижимое имущество на территории Российской Федерации.

Таким образом, все туристические организации являются плательщиками налога на имущество.

Объектом налогообложения для российских организаций, в соответствии со статьей 374 НК РФ, признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств, включая:

- имущество, переданное во временное владение;

- имущество, переданное в пользование;

- имущество, переданное в распоряжение;

- имущество, переданное в доверительное управление;

- имущество, внесенное в качестве вклада в совместную деятельность.

Не признаются объектами налогообложения (пункт 4 статьи 374 НК РФ):

«1) земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы);

2) имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в Российской Федерации».

Доходные вложения в материальные ценности с 1 января 2006 года признаются основными средствами.

Признание доходных вложений в материальные ценности основными средствами влечет налоговые последствия. Доходные вложения в материальные ценности, так же как и прочие объекты основных средств, подлежат обложению налогом на имущество организаций в общеустановленном порядке. Согласно письмам Минфина России от 8 февраля 2006 года №03-06-01-04/11 и от 14 февраля 2006 года №03-06-01-04/36 доходные вложения в материальные ценности облагаются налогом на имущество организаций начиная с расчетов за I квартал 2006 года вне зависимости от даты принятия имущества к учету (до или после 1 января 2006 года).

Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации (пункт 1 статьи 375 НК РФ).

В случае, если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.

Налоговая база определяется налогоплательщиками самостоятельно (пункт 3 статьи 376 НК РФ).

Среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу (пункт 4 статьи 376 НК РФ).

Налоговым периодом по налогу на имущество организации признается календарный год (пункт 1 статьи 379 НК РФ).

Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (пункт 2 статьи 379 НК РФ).

Налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации и не могут превышать 2,2 процента (пункт 1 статьи 380).

Допускается установление дифференцированных налоговых ставок в зависимости от категорий налогоплательщиков и (или) имущества, признаваемого объектом налогообложения (пункт 2 статьи 380 НК РФ).

Налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по своему местонахождению, по местонахождению каждого своего обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, а также по местонахождению каждого объекта недвижимого имущества (в отношении которого установлен отдельный порядок исчисления и уплаты налога) налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу на имущество и налоговую декларацию по налогу на имущество (пункт 1 статьи 386 НК РФ).

Согласно статьям 264, 272 НК РФ, начисленный налог уменьшает налогооблагаемую прибыль как прочие расходы на дату начисления.

Транспортный налог

Порядок исчисления и уплаты транспортного налога установлен 28 главой НК РФ.

Транспортный налог является региональным налогом, обязательным к уплате на территории того субъекта Российской Федерации, на территории которого он введен законом соответствующего субъекта Российской Федерации.

Налогоплательщиками транспортного налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения в соответствии со статьей 358 НК РФ, если иное не предусмотрено данной статьей (статья 357 НК РФ).

Большинство туристических фирм используют транспортные средства для трансферта туристов на территории Российской Федерации. Транспортные средства могут принадлежать туристическим фирмам, как на праве собственности, так и на праве аренды.

Следовательно, туристические организации уплачивают транспортный налог в общеустановленном порядке.

Согласно статье 360 НК РФ налоговым периодом признается календарный год, отчетными периодами для налогоплательщиков, являющихся организациями, признаются первый квартал, второй квартал, третий квартал.

При установлении транспортного налога законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации вправе не устанавливать отчетные периоды.

В соответствии с пунктом 2 статьи 362 НК РФ сумма транспортного налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, исчисляется в отношении каждого транспортного средства как произведение соответствующей налоговой базы и налоговой ставки, если иное не предусмотрено НК РФ.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет организациями – налогоплательщиками налога, определяется как разница между исчисленной суммой налога и суммами авансовых платежей по налогу, подлежащих уплате в течение налогового периода (пункт 2 статьи 362 НК РФ).

Согласно статье 361 НК РФ налоговые ставки устанавливаются в зависимости от мощности двигателя, тяги реактивного двигателя или валовой вместимости транспортных средств, категории транспортных средств в расчете на одну лошадиную силу мощности двигателя транспортного средства, один килограмм силы тяги реактивного двигателя, одну регистровую тонну транспортного средства или единицу транспортного средства.

Статьей 363.1 НК РФ установлено, что:

«1. Налогоплательщики, являющиеся организациями, по истечении налогового периода представляют в налоговый орган по месту нахождения транспортных средств налоговую декларацию по налогу.

Форма налоговой декларации по налогу утверждается Министерством финансов Российской Федерации.

2. Налогоплательщики, являющиеся организациями и уплачивающие в течение налогового периода авансовые платежи по налогу, по истечении каждого отчетного периода представляют в налоговый орган по месту нахождения транспортных средств налоговый расчет по авансовым платежам по налогу.

Форма налогового расчета по авансовым платежам по налогу утверждается Министерством финансов Российской Федерации.

3. Налоговые декларации по налогу представляются налогоплательщиками не позднее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу представляются налогоплательщиками в течение налогового периода не позднее последнего числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом».

Форма налоговой декларации по транспортному налогу утверждена Приказом Минфина РФ от 13 апреля 2006 года №65н  «Об утверждении формы налоговой декларации по транспортному налогу и порядка ее заполнения».

Более подробно с вопросами правового регулирования, лицензирования и сертификации в сфере туризма Вы можете ознакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Туристическая деятельность».

Данный материал подготовлен группой консультантов-методологов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит»

Источник : РОСЭК